L’Elusione Tributaria tra fede alla legge e norme speciali antielusive

Evasione [Concetto di uso ricorrente nei media e nei giornali - Evadere un tributo significa violare il dovere/l’obbligo di pagarlo]
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Elusione [Concetto difficile e sfuggente, anche se molto antico: già il giurista romano Paolo ne dà definizione, quale “atto del fregare la legge”, mentre l’attuale Codice Civile del 1942 la identifica quale “atto del frodare la legge”  - Eludere un tributo significa aggirare il dovere/l’obbligo di pagarlo, senza comunque violarlo]

Perché nel diritto tributario esiste il problema dell’elusione?
Nel diritto tributario, l’esigenza di tassatività della legge (=Esigenza di sapere perfettamente la prescrizione della legge/Principio per cui determinate condotte o sono vietate o sono lecite e, di conseguenza, tutto ciò che non è tassativamente vietato non è punibile. In particolare, questo principio è proprio del diritto penale, poiché, ivi, l’eventuale violatore della legge rischia la libertà) non è così stringente/restrittiva (poiché nel diritto tributario si tratta solo di pagare dei tributi e, di conseguenza, l’eventuale violatore della legge rischia solo una multa); pertanto, nella storia del diritto tributario è normale assistere a questo meccanismo: l’economia si muove (previa invenzione di nuove attività, di nuovi rapporti contrattuali, di nuove forme di produzione di ricchezza, di nuove forme di imprese, …) e, di conseguenza, il legislatore prevede la tassabilità di queste nuove attività economiche, ma l’astuzia del contribuente cerca sempre di insinuarsi negli spazi lasciati liberi da queste nuove leggi, sfruttandone la lettera normativa.
Esempio: Una nuova legge tributaria statuisce che i guadagni/le plusvalenze percepite dalla vendita di oggetti d’arte (=quadri, statue, antiquariato, …) sono tassati in modo pesante; chi ha una collezione di quadri di grande valore e intenda venderla, se si comporta correttamente, dovrebbe, post avvenuta compravendita, dichiarare il prezzo ricevuto/il guadagno/la plusvalenza e, di conseguenza, pagare la tassa sulla suddetta plusvalenza.
È ovvio che, allo stesso tempo, è perfettamente lecito che l’eventuale venditore, al fine di non pagare queste tasse così ingenti, eviti di mettere in atto la compravendita di quadri, quale comportamento imponibile!
Al contrario, il venditore evasore, post avvenuta compravendita, intasca il prezzo ricevuto/il guadagno/la plusvalenza senza dichiararla allo Stato, nella speranza di non essere scoperto: l’evasore, pertanto, pur realizzando il fatto economico previsto ex legge, non adempie l’obbligo tributario, sperando di non essere scoperto!
D’altro canto, il venditore eludente, post avvenuta compravendita, troverà lo strumento ad hoc per aggirare la lettera normativa: ad esempio, qualora il valore della pinacoteca sia molto alto, poiché è tassabile il prezzo/il guadagno/la plusvalenza derivante dalla vendita della pinacoteca, egli potrà costituire una società e, di conseguenza, conferire/attribuire al patrimonio della società detta pinacoteca, poiché il conferimento non è un atto che determina l’imponibilità. Di conseguenza, l’eludente, invece di vendere la pinacoteca, venderà le quote della società, il cui patrimonio sociale è costituito dalla pinacoteca, senza, pertanto, realizzare il fatto economico previsto dalla legge come tassabile!
È chiaro che, data l’astuzia del contribuente, nell’aggirare le norme tributarie, anche il fisco utilizza tutti i “trucchi” possibili per “incastrare” il contribuente elusivo/per contrastare la prassi elusiva, volta al minor pagamento di contributi; in particolare, due sono gli strumenti utilizzabili dal fisco a questo scopo:
- Rielaborazione/Integrazione della norma tributaria pre vigente - Ogni volta che il fisco scopra i “trucchi” adottati dal contribuente elusivo, il legislatore tributario adatta la tassabilità ex legge, il che è un circolo vizioso, poiché, una volta scoperto e frenato un “trucco”, il contribuente furbo adotta un nuovo escamotage, al fine di eludere la norma tributaria innovata! Allo stesso tempo, è uno strumento di lotta contro l’elusione valido solo pro futuro.
Esempio: Riprendendo l’esempio precedente, quando il fisco scopra che l’eventuale venditore di quadri ha in realtà venduto le quote di una società, il cui patrimonio sociale è costituito da una pinacoteca, il legislatore tributario dichiara che sono imponibili anche le cessioni di società che hanno come patrimonio dei quadri).
- Introduzione nell’ordinamento giuridico di normazione anti elusiva - In particolare, si tratta di statuire, previa norme anti elusive/clausole anti elusive, che le manovre di aggiramento del contribuente, per evitare/eludere l’applicazione di un tributo (=Funzione dell’escamotage del contribuente, di cui si deve avere la prova oggettiva,anche se l’elusione non è propriamente un concetto soggettivo: diversamente dal reato penale, per cui si deve accertare l’elemento soggettivo di fattispecie - dolo, colpa e/o responsabilità oggettiva -, affinché sussista l’elusione è rilevante l’oggettività economica di equivalenza dell’escamotage al fatto economico imponibile ex legge. Tuttavia, è chiaro che, se la pinacoteca è donata e/o alienata al prezzo di conto ad un museo, non sussiste alcun guadagno in capo al venditore!), siano inefficaci/non opponibili nei confronti del fisco: dal punto di vista fiscale, qualora un soggetto agisca in un modo volto all’ottenimento dei risultati di un’altra azione, al fine di lucrare un vantaggio, è come se egli abbia compiuto l’azione tassabile; questo è lo strumento più efficace nelle mani del fisco!
Esempio: Riprendendo l’esempio precedente, quando il fisco scopra che l’eventuale venditore di quadri ha in realtà venduto le quote di una società, il cui patrimonio sociale è costituito da una pinacoteca, il legislatore tributario statuisce che tutti i contratti, conclusi allo scopo di evitare l’imposizione sulle plusvalenze derivanti dalla vendita di quadri, si considerano quali vendite di quadri, poiché sono inefficaci e, di conseguenza, sono tassati come vendite di quadri!
Questa soluzione legislativa è stata la diretta conseguenza della non applicabilità di norme del C. C. ad hoc, riguardo all’elusione del contribuente; infatti, in un primo momento, si è cercato di individuare uno strumento favorevole al fisco nella nullità del c. d. contratto in frode alla legge ex articolo 1344 C. C., che statuisce che «si reputa illecita la causa quando il contratto costituisce il mezzo per eludere l’applicazione di una norma imperativa».
Tuttavia, esistono ben due ostacoli all’applicazione di questa norma del C. C. all’elusione: innanzitutto, nel diritto tributario, in origine, si riteneva che non esistessero norme imperative (Di questa natura, solitamente, sono le norme di interesse pubblico che esprimono valori fondamentali e, di conseguenza, se aggirate con un patto, fanno incorrere l’elusore in fattispecie ex articolo 1344 C. C. - Rispetto al pagare un tributo, qual è divieto che si sta aggirando? Non si tratta di alcun divieto, bensì si tratta dell’obbligo di pagare un tributo!), ma, in seguito, la Cassazione ha ritenuto che il dovere di solidarietà/il dovere di contribuire alla spesa pubblica ex articolo 53 Costituzione è una norma imperativa.
Secondariamente, qualora si ammetta la validità di questa pronuncia della Cassazione, sussiste un altro ostacolo, tuttora insuperato, all’applicazione dell’articolo 1344 C. C. in materia tributaria: a che cosa serve la nullità del contratto in diritto tributario? Questa conseguenza civilistica è inutile, poiché, in ogni caso, non attribuisce al fisco uno strumento idoneo al recupero del tributo eluso: al fisco non interessa dichiarare l’inefficacia dell’operazione elusiva, bensì interessa riqualificare questa operazione elusiva, motivo per cui la sanzione della nullità è eccessiva, perché fa scomparire giuridicamente l’operazione contrattuale elusiva, come se non fosse mai esistita!
Esempio: Riprendendo l’esempio precedente, qualora il fisco dichiari nullo il patto costitutivo della società il cui patrimonio sociale è costituito da quadri, comunque non potrà recuperare il tributo! Infatti, se la manovra contrattuale elusiva è dichiarata nulla, il trasferimento del bene non è avvenuto giuridicamente e, di conseguenza, viene a mancare il plusvalore, che è il presupposto per l’imposizione del tributo!
Allo stesso tempo, molto spesso le attività di elusione del fisco non consistono nella conclusione di contratti, ulteriore motivo per cui articolo 1344 C. C. è inutile!
Esempio: Se c’è aliquota (=Percentuale da applicarsi alla base imponibile per determinare l’imposta o la tassa dovuta) IVA (=Imposta indiretta, istituita in Italia nel 1973, che si applica con aliquote differenziate sulle cessioni di beni e sulle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato nell’esercizio di imprese o di arti e professioni, nonché sulle importazioni; oggetto della tassa è il valore aggiunto che risulta dalla differenza tra il valore dei beni e servizi che un’impresa vende e il valore dei beni e servizi che l’impresa acquista per impiegarli nel processo produttivo) del 60% sui maglioni cachemire e si producono maglioni di cachemire, mettendo ogni 100 fibre 1 fibra che non è cachemire, al fine di adottare l’escamotage per cui non sono maglioni di puro cachemire e, di conseguenza, non pagare questa tassa, che contratto rendo nullo? Non c’è alcun contratto, ma è un semplice comportamento furbo del contribuente!