Le interferenze fiscali nel bilancio d'esercizio

Il Codice Civile, all’art. 2423 , comma 2, definisce la finalità primaria del bilancio, il quale “deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell’esercizio”.
In passato, ovvero prima della Riforma fiscale e societaria, la capacità del bilancio di fornire la c.d. “true and fair view ” fu limitata dal fenomeno delle interferenze fiscali.
Esso nacque dall’imputazione al conto economico di accantonamenti e rettifiche di valore determinati esclusivamente in applicazione di norme tributarie, secondo quanto disposto dagli articoli 2426, comma 2, c.c. ante Riforma societaria e 75, comma 4, TUIR ante Riforma fiscale.
L’applicazione di tale normativa sortì, perciò, un effetto inquinante sul bilancio d’esercizio e il dato informativo sull’effettivo risultato economico poteva essere recuperato soltanto attraverso la nota integrativa, che al n. 14) doveva riportare le motivazioni e gli effetti degli importi riferibili all’applicazione delle norme tributarie.
La Riforma societaria, allo scopo di ristabilire una separazione tra risultato civilistico e reddito imponibile, abrogò il comma 2, art. 2426, c.c. ante Riforma societaria; contestualmente, la Riforma fiscale introdusse all’art. 109, comma 4, TUIR ante Riforma fiscale, la possibilità di dedurre extracontabilmente alcuni componenti negativi di reddito.
Tale deduzione poteva essere effettuata utilizzando un apposito prospetto della dichiarazione dei redditi (quadro EC).
L’armonizzazione della disciplina civilistica con quella tributaria permise, perciò, di eliminare le interferenze fiscali, facendo riacquistare al bilancio la propria funzione informativa. Inoltre, fu confermata alle imprese l’opportunità di fruire del vantaggio fiscale connesso alla deducibilità di alcuni componenti negativi di reddito, anche se non imputati a conto economico.
Occorre, però, precisare che con la riforma fiscale non venne meno il principio di derivazione del reddito imponibile dal risultato civilistico , bensì se ne rafforzò la sua validità; infatti, attraverso il meccanismo delle deduzioni extracontabili, si creò il c.d. “doppio binario”, che manteneva separati risultato civilistico e reddito imponibile.
Tuttavia, la legge finanziaria 2008 ha soppresso, a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, la norma disciplinante la c.d. deduzione extracontabile di ammortamenti, accantonamenti ed altri componenti negativi di reddito e, inoltre, è venuta anche meno la possibilità di effettuare ammortamenti accelerati e anticipati .
La Relazione Illustrativa del Senato spiega che il fenomeno aveva ormai raggiunto dimensioni non più compatibili con la funzione che l’istituto delle deduzioni extracontabili avrebbe dovuto assolvere e soprattutto che proprio la dimensione assunta dal fenomeno ha posto in evidenza l’opportunità di un riordino, non sembrando ragionevole che il fisco ammetta senza limiti la deduzione generalizzata di costi privi di giustificazione economica.
Con la nuova disciplina la quota di ammortamento dei beni materiali è determinata dall’applicazione al costo dei beni dei coefficienti ministeriali e tale quota costituisce la misura massima ammessa in deduzione.
Il Legislatore, per evitare un ritorno delle interferenze fiscali nel bilancio d’esercizio, ha previsto una norma antielusiva, che costringe le imprese a mantenere i comportamenti contabili inerenti ad ammortamenti, accantonamenti e altre rettifiche di valore adottati nei precedenti esercizi.
Con l’emanazione di tale disciplina, si è voluto favorire il riavvicinamento del reddito imponibile all’utile di bilancio, mantenendo il divieto di imputare a conto economico ammortamenti, accantonamenti e rettifiche di valore determinati esclusivamente in applicazione di norme tributarie.
Le imprese, perciò, hanno perso l’opportunità di fruire dei vantaggi fiscali previsti dalla normativa tributaria ante legge finanziaria 2008.
Il Legislatore, tuttavia, ha compensato tale perdita attraverso la riduzione delle aliquote IRES (dal 33% al 27,5%) e IRAP (dal 4,25% al 3,9%) .
La legge finanziaria 2008 ha inoltre ampiamente modificato la disciplina IRAP contenuta nel D. Lgs. 15 dicembre 2007, n. 446. Tra le modifiche più significative, oltre alla riduzione dell’aliquota e alla “regionalizzazione” del tributo, vi è lo sganciamento della base imponibile IRAP dalle variazioni in aumento e in diminuzione richieste dal TUIR (anche se con qualche eccezione e solamente per le società di capitali e gli enti commerciali).