La cessione dei crediti d’imposta e la compensazione

Sebbene il rimborso costituisca la normale modalità di realizzazione dei diritti di credito nascenti dalle diverse fattispecie di indebito esaminate in precedenza, assumono comunque rilievo anche altre specifiche vicende che possono interessare le predette situazioni, ossia la circolazione del credito mediante il suo trasferimento a terzi ovvero la sua possibile estinzione mediante compensazione.
L’interesse in questione deriva, sotto il profilo pratico, dal fatto che tali vicende si collocano pur sempre sul piano delle modalità di realizzazione del contenuto del diritto in questione e assumono particolare importanza per la loro idoneità a anticipare il momento satisfattivo rispetto ai tempi, tradizionalmente non brevi, occorrenti per il rimborso; sotto il profilo teorico, invece, l’interesse deriva dal fatto che l’ammissione o la negazione dell’applicazione di tali istituti costituisce il riflesso delle posizioni assunte dalla dottrina in ordine ai rapporti intercorrenti tra la disciplina dell’indebito nel diritto tributario e quella prevista dal codice civile.
In dottrina e in giurisprudenza si è per lungo tempo dubitato della possibilità per il contribuente di cedere il credito relativo alle somme in ordine alle quali spettava il diritto al rimborso.
La ragione di tali dubbi era legata, da un lato, all’idea secondo cui, prima di un esplicito provvedimento di rimborso da parte dell’amministrazione finanziaria, la posizione giuridica del contribuente non fosse quella di titolare di un vero e proprio diritto di credito e, dall’altro, all’inequivoca disposizione del r.d. 244/23 secondo la quale le cessioni dei crediti vantati verso lo Stato dovessero avvenire “nei casi in cui sono ammesse”.
La migliore dottrina si è tuttavia orientata in senso opposto.
Infatti, se da un lato era facile dimostrare l’infondatezza della tesi che degradava ad una mera aspettativa la situazione giuridica del contribuente anteriormente all’emanazione del provvedimento di rimborso, era altrettanto agevole convincersi che il r.d. 244/23 dovesse leggersi nel senso che i crediti verso lo Stato fossero cedibili salvo che non fosse previsto espressamente in senso contrario.
Successivamente, anche il legislatore tributario è intervenuto sul punto, introducendo particolari modalità di cessione dei crediti.
Per quel che attiene alle cessioni dei crediti all’interno dei gruppi di società, giova rilevare che sebbene il risultato pratico, specie in materia di IVA, sia quello di consentire a tali entità di operare una liquidazione unitaria dell’imposta dovuta dalle singole società, non per questo il gruppo assurge al rango di autonomo soggetto di imposta.
Il credito ceduto da origine, in capo al cessionario, non solo e non tanto al diritto al rimborso delle somme oggetto di cessione, ma anche al diritto alla detrazione delle somme stesse dal debito di imposta di questo soggetto.
In ordine, invece, alle cessioni dei crediti risultanti dalla dichiarazione a soggetti diversi dalle società del gruppo, le disposizioni affermano la responsabilità altresì del cessionario nei confronti dell’amministrazione finanziaria, la quale potrà ripetere anche da tale soggetto (oltre che, evidentemente, dal cedente) le somme il cui rimborso risulti indebito.
Si deve altresì segnalare il divieto di ulteriori cessioni da parte del primo cessionario.
Anche per quanto riguarda la compensazione, merita ricordare i dubbi che sono stati avanzati con riferimento alla possibilità di applicare all’indebito tributario la disciplina contemplata dal codice civile.
Al riguardo, devesi però osservare che, più di recente, l’istituto della compensazione ha trovato larga e generale applicazione nel diritto tributario.
Dapprima, infatti, è stata prevista una particolare compensazione operante in sede di versamenti unitari delle imposte sulla quale ci si è soffermati in precedenza e che, come anche si è rilevato, non costituisce una vera ipotesi di compensazione.
Successivamente, con riferimento ai modi di estinzione del debito per le sanzioni, si è previsto la possibilità di compensazione del debito dell’autore dell’illecito per la sanzione con gli eventuali crediti da questi vantati nei confronti dell’amministrazione finanziaria.