L’autotutela dell’ente impositore in campo tributario

Fino a poco tempo fa si è talvolta dubitato che il generale potere di autotutela della pubblica amministrazione, ossia il potere riconosciuto a quest’ultima di annullare di propria iniziativa e quindi d’ufficio gli atti illegittimi da essa emanati, fosse esplicabile anche nel campo tributario.
I dubbi si sono dissolti allorquando il d.p.r. 287/92 ha espressamente stabilito che “salvo che sia intervenuto giudicato, gli uffici dell’amministrazione finanziaria possono procedere all’annullamento, totale o parziale, dei propri atti riconosciuti illegittimi o infondati con provvedimento motivato comunicato al destinatario dell’atto”.
Il problema di fondo che occorre affrontare è se l’autotutela in materia tributaria sia riconducibile, secondo un rapporto di specie a genere, nell’alveo del generale istituto proprio del diritto amministrativo ed oggetto di una lunga elaborazione dottrinale e giurisprudenziale o se, invece, la medesima si atteggi in maniera autonoma e con tratti differenziali più o meno marcati.
I punti fermi della suddetta elaborazione che si devono avere presenti sono i seguenti:
a. l’autotutela amministrativa si risolve in un potere ampiamente discrezionale, i cui presupposti indefettibili sono la presenza di un vizio di illegittimità dell’atto che si intende annullare d’ufficio della ricorrenza di un interesse pubblico specifico a siffatto annullamento;
b. tale essendo la finalizzazione del potere di autotutela, è strettamente consequenziale che nessun interesse giuridicamente protetto, ma solo un interesse di puro fatto, può riconoscersi in capo al soggetto il quale profitta dell’annullamento d’ufficio dell’atto illegittimo.
Viceversa, il soggetto che subisce un nocumento dall’annullamento predetto, in qualità di destinatario degli effetti per lui vantaggiosi scaturenti dall’atto posto nel nulla a seguito dell’esercizio dell’autotutela, è sicuramente titolare di un interesse legittimo; onde egli può impugnare l’annullamento medesimo davanti ai giudici amministrativi.
Alla luce di tali precisazioni, diventa agevole cogliere il diverso contesto nel quale si innesta il potere dell’amministrazione finanziaria di annullare d’ufficio gli atti impositivi illegittimi da essa emanati.
In primo luogo, l’amministrazione non è titolare, nella nostra materia, di un potere discrezionale; invero, essa svolge una funzione del tutto vincolata, consistente nella gestione dei rapporti tributari la cui fonte e la cui disciplina sono rinvenibili esclusivamente nella norma impositiva.
La conseguenza è che, non essendo configurabile un potere discrezionale di primo grado, non è neppure configurabile un potere discrezionale di secondo grado in sede di autotutela: quest’ultima è sicuramente esperibile ma non può essere preordinata al ripristino della legalità violata.
In secondo luogo, non ha senso alcuno subordinare il ricorso all’annullamento d’ufficio anche all’esistenza di un interesse specifico diverso ed ulteriore rispetto a quello dell’eliminazione dell’illegittimità.
Paradossalmente, si potrebbe essere indotti a ritenere che l’amministrazione non è mai interessata all’annullamento in questione dal momento che esso comporta la rinuncia all’acquisizione di un’entrata.
Ecco, allora, emergere le ragioni vere che hanno talvolta indotto a negare addirittura diritto di cittadinanza all’autotutela in materia tributaria.
Da un lato, l’assenza costante, in caso di suo esercizio, di un vantaggio in termini sostanziali in capo all’amministrazione finanziaria; dall’altro, i titolari degli uffici erano restii ad avvalersi di uno strumento che, comportando il mancato incasso di una somma in denaro, poteva essere foriero di una responsabilità per danni a loro carico (tant’è che, proprio al fine di superare detta remora, il legislatore si è preoccupato di intervenire sul punto, limitando la responsabilità di cui sopra alle sole ipotesi di dolo e colpa grave).