La tassazione del commercio elettronico

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telecomunicazioni. Le reti telematiche connettono fra loro più 
computer, attraverso cavi telefonici, fibre ottiche, ponti radio e così 
via. Applicazioni quotidiane della telematica sono, ad esempio, gli 
sportelli bancomat, i fax e i terminali per la lettura delle carte di 
credito. 
Inizialmente le reti telematiche sono state appannaggio di poche 
grandi società, sia bancarie sia industriali, ma oggi, grazie ad Internet, 
l’utilizzo di tali reti è divenuto accessibile a tutti, ai privati cittadini ed 
alle piccole e medie imprese. 
Internet, la Rete delle reti, da progetto militare quale era 
inizialmente, si è sviluppata grazie alla collaborazione ed 
all’entusiasmo d’istituzioni e di ricercatori volontari, mossi più dalla 
volontà di costruire un’infrastruttura di comunicazione libera e 
mondiale che dalla sete di guadagni. Naturalmente non vi è solo 
Internet, ma vi sono anche le reti locali, dedicate, “chiuse” ad un 
numero ristretto di utenti. 
L’insieme delle reti telematiche ha posto le basi di una vera e 
propria rivoluzione digitale e porterà al pieno sviluppo della “società 
dell’informazione”, dove i servizi tendono a prevalere sui manufatti, 
 3 
 
 
dove la conoscenza, le informazioni, l’intelligenza hanno preso il 
posto delle materie prime come fattori strategici dello sviluppo. 
Questa rivoluzione tecnologica non è il futuro, bensì il presente, e sta 
cambiando tanto le abitudini e il modo di vita delle persone quanto il 
mondo delle imprese. Contrariamente a quanto si crede, più che 
tecnologica, la rivoluzione digitale è politica, sociale ed economica. 
Infatti, la portata della rivoluzione in atto è tale da determinare un 
momento di netta discontinuità con il passato: la digitalizzazione ha 
un impatto e un significato più profondo di quello che a suo tempo ha 
avuto l’invenzione della ferrovia e del motore a scoppio. Le nuove 
tecnologie dell’informazione e della comunicazione sono, 
probabilmente, più pervasive e trasversali di ogni altra tecnologia. 
Inoltre il concetto di rete e di “portabilità” del lavoro sono in grado di 
rivoluzionare la divisione internazionale del lavoro e lo scenario 
competitivo. Naturalmente la tecnologia, da sola, non è sufficiente: 
essa non definisce i tempi, i modi e l’uso del cambiamento, essendo 
questi il frutto sia di scelte personali, sia di scelte economiche e 
politiche dei governi. 
La sempre maggiore diffusione dei sistemi informatici sta 
aprendo, quindi, una vasta gamma di opportunità, sia alle imprese sia 
 4 
 
 
ai consumatori, che vanno al di là del pur diffuso utilizzo delle reti 
telematiche ai fini informativi e pubblicitari. Quello che si sta 
configurando, infatti, è un vero e proprio “mercato”, un insieme di 
transazioni che si svolgono nello spazio della Rete globale, Internet, 
non localizzabile entro luoghi geografici definiti e privo di frontiere. 
Tale è il mondo del Commercio Elettronico, o e-Commerce, che 
insieme alle opportunità che offre per gli operatori e per il sistema, 
apre una serie di problematiche inedite, giuridiche e fiscali in primo 
luogo.  
Il termine commercio elettronico riassume tutte le possibili 
transazioni eseguite tramite computer e reti telematiche, e presenta 
caratteristiche così peculiari da assurgere a nuovo paradigma 
economico. 
L’intento del presente lavoro è di tracciare i confini del mondo 
del commercio elettronico e delle sue nuove applicazioni (fornendo 
definizioni, stime, prospettive di crescita, eccetera), nonché quello di 
individuare le conseguenti problematiche di ordine fiscale che le 
diverse Amministrazioni tributarie dovranno fronteggiare. Le fonti 
biografiche più preziose, data la scarsità di pubblicazioni librarie 
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sull’argomento e la rapidissima evoluzione del settore in oggetto, 
provengono dallo stesso universo virtuale oggetto di studio: Internet. 
Il secondo capitolo tratta del commercio elettronico, 
ripercorrendo le tappe storiche che passano per i “primitivi” 
interscambi di documenti cartacei, attraverso la nascita dello scambio 
elettronico di dati su reti “chiuse” e, quindi, dell’EDI, fino a giungere 
all’attuale utilizzo di Internet e delle reti “aperte” per fini 
commerciali. Varie sono le definizioni e classificazioni date del 
commercio elettronico: nozioni elaborate dai diversi organismi 
internazionali interessati; categorie elaborate in relazione alle parti che 
intervengono nella transazione elettronica (Business-to-Business 
oppure Business-to-Consumer), o in relazione alla tipologia della 
consegna dell’oggetto della transazione (commercio elettronico 
diretto/indiretto). Infine viene fatta un’analisi della situazione (e delle 
prospettive di sviluppo) del mercato dell’e-commerce, con particolare 
riferimento alla situazione italiana. 
Nel terzo capitolo s’individuano quelle linee guida, stabilite dalle 
diverse Amministrazioni e organizzazioni internazionali, necessarie 
per individuare in che (probabile) modo le future regolamentazioni 
fiscali tratteranno il nuovo contesto del commercio elettronico. Di 
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notevole interesse, quindi, soprattutto le posizioni assunte da OCSE, 
Unione Europea, OMC, nonché Stati Uniti, area in cui l’e-commerce 
si è sviluppato e continua a crescere a velocità rilevante. 
Nel quarto e quinto capitolo si analizzano, rispettivamente, gli 
aspetti della fiscalità diretta ed indiretta. Nel settore della tassazione 
dei redditi, il commercio elettronico mina pesantemente la validità di 
principi da sempre validi e funzionanti nell’ambito del commercio 
tradizionale. I principi della residenza fiscale e della stabile 
organizzazione mostrano tutti i propri limiti all’atto della loro 
applicazione al contesto telematico. Sulla scia delle suddette difficoltà 
prendono vita diverse proposte, tra cui quella della residence-based 
taxation (auspicata e promossa dagli USA), oppure quella più 
innovativa fondata sul concetto di stabile organizzazione virtuale. 
Anche l’applicazione dell’Imposta sul valore aggiunto evidenzia tutti i 
propri limiti d’implementazione alle transazioni elettroniche. Il quinto 
capitolo affronta tali problematiche, esponendo la posizione 
dell’Unione Europea e dell’OCSE in merito, nonché l’attuale 
tassazione del commercio elettronico diretto ed indiretto. Il capitolo 
analizza anche l’applicazione della Sales Tax e le difficoltà che 
riguardano la tassazione sui consumi negli Stati Uniti. Infine si 
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esamina la Bit Tax, ossia lo strumento tributario innovativo proposto 
in ambito comunitario per tassare i flussi informatici, ma che allo stato 
attuale ha ricevuto più critiche che consensi. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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CAPITOLO SECONDO 
IL COMMERCIO ELETTRONICO: DAGLI 
INIZI ALLA SITUAZIONE ATTUALE 
2.1 Cenni storici 
Qualsiasi transazione commerciale ha sempre necessitato di uno 
scambio di informazioni attraverso metodi di comunicazione 
“tradizionali”; la posta, il fax, la stessa voce, infatti, hanno permesso 
la conclusione dei rapporti commerciali tra le aziende fornitrici, 
distributrici o i clienti
1
. 
Gli anni ‘60 vedono la nascita e lo sviluppo delle tecnologie di 
telecomunicazione; la possibilità di memorizzare e veicolare i dati in 
forma elettronica offre nuove opportunità alle imprese: la trasmissione 
di dati direttamente in altri sistemi elaborativi, appartenenti ad aziende 
terze, abbatte il flusso documentale cartaceo e cambia in meglio i 
tempi di risposta. 
                                                           
1
 Benassi M., (1989). “Per gran parte delle imprese lo scambio delle informazioni 
rappresenta una quota cospicua dell’attività. Lo scambio di dati riguarda 
documenti di carattere commerciale (come preventivi, ordini d’acquisto, fatture, 
 9 
 
 
Inizialmente l’interscambio elettronico di dati era legato a 
standard proprietari sviluppati dalle stesse aziende interessate; ciò da 
un lato limitava il numero delle imprese partecipanti ad una specifica 
rete, dall’altro accresceva il fabbisogno di competenze tecniche e 
professionali, legate ai diversi protocolli comunicativi, 
proporzionalmente al numero dei partner commerciali con cui si 
intrattenevano rapporti. 
2.1.1 L’EDI 
Un’ulteriore passo verso il miglioramento dello scambio 
documentale tra aziende veniva fatto con la creazione di un set di 
documenti standard: nasceva l’Electronic Data Interchange (EDI)
2
. 
L’EDI è una tecnologia di scambio dei documenti commerciali, 
non più nella tradizionale forma cartacea, ma sotto forma di messaggi 
elettronici scambiabili direttamente da un computer all’altro (senza la 
necessità di intervento umano per la esecuzione delle singole 
                                                                                                                                                                  
bolle di accompagnamento e informazioni sui pagamenti)”. 
2
 Vi sono numerosi esempi di applicazioni essenzialmente di tipo EDI: il sistema 
Odette nel settore automobilistico, Edivin in quello vitivinicolo e degli alcolici, 
Editex in quello tessile, Ecr (Efficient Consumer Response) in campo 
commerciale, e molti altri, sia a livello nazionale che europeo. Cfr. Perrone G., 
 10 
 
 
operazioni di trasmissione, se non in forma meramente integrativa), 
grazie a dati strutturati secondo standard concordati a livello 
internazionale. 
L’utilizzo dell’ EDI su reti “chiuse”
3
 comporta: 
• il pieno controllo dell’accesso fisico al sistema di connessione; 
• comunicazioni sicure; 
• obbligazioni giuridiche tra gli utilizzatori stessi. 
Nonostante gli indubbi vantaggi, l’adozione dell’Electronic Data 
Interchange si scontra con impedimenti di non poco conto: gli elevati 
costi iniziali di implementazione (software di teletrasmissione, 
addestramento del personale), le considerevoli tariffe richieste dalle 
società di gestione delle reti, gli oneri per la manutenzione del sistema 
e la consulenza, nonché le difficoltà di “aprire” la VAN ad ulteriori 
                                                                                                                                                                  
(1990). 
3
 Un sistema EDI viene implementato attraverso una “rete diretta”, nella quale il 
collegamento avviene direttamente tra i calcolatori delle due aziende, oppure 
mediante una “rete a valore aggiunto” (VAN - Value Added Network), nella quale 
le imprese interessate comunicano con un elaboratore centrale posseduto dall’ente 
gestore della VAN, il quale si occupa della gestione e armonizzazione dei 
protocolli. Cfr. Perrone G., (1990). 
 
 11 
 
 
partner, rendono tale strumento adatto esclusivamente a grandi gruppi 
aziendali
4
. 
L’evoluzione delle tecnologie telecomunicative, caratterizzante 
gli anni ‘90, ha consentito la rapida diffusione delle reti di 
comunicazione “aperte”; tali sistemi di connessione garantiscono la 
possibilità di partecipazione di un numero indefinito di soggetti (anche 
in assenza di preesistenti relazioni commerciali) e, allo stesso tempo, 
bassissimi costi di transazione. 
2.1.2 Internet 
Tra le reti di tipo “aperto”
5
, Internet, grazie alla sua rapida 
diffusione e all’alto numero di computer connessi, si è aggiudicata 
l’appellativo di “Rete delle reti”. 
Nonostante la notorietà di Internet si sia concretizzata durante 
l’ultimo decennio, la sua nascita ufficiale può esser collocata al 2 
settembre 1969, giorno in cui vennero attivati quattro computer 
                                                           
4
 In Italia le reti EDI sono detenute da tre grandi aziende: Fiat (collegata tramite la 
rete Intesa), General Electric (rete  Geis), Olivetti (rete Seva). Cfr. Benassi M., 
(1989). 
5
 Internet non è l’unica rete “aperta”, ma esistono altre reti globali come le BBS, 
Microsoft Network, Compuserve. 
 12 
 
 
installati in quattro diverse località degli Stati Uniti; nacque quella che 
inizialmente fu chiamata ArpaNet
6
. La neonata rete aveva una 
limitata estensione e, cosa molto importante, un limitatissimo numero 
di utilizzatori, tra cui il Dipartimento della Difesa degli USA ed 
alcune Università statunitensi. Fra la fine degli anni ‘70 e gli inizi 
degli anni ‘80 altri gruppi come la NASA, le Università, diversi Stati 
federali americani, crearono le loro reti sfruttando le stesse tecnologie 
utilizzate per ArpaNet, in particolare il protocollo TCP/IP. Tale scelta 
permise in seguito alle varie reti di essere collegate fra di loro senza 
problemi, in maniera completamente trasparente per gli utenti. Il 1990 
consacrò l’era moderna di Internet, quando la Rete cessò di essere uno 
strumento strategico di difesa nazionale ed iniziò ad essere un 
moderno mezzo di comunicazione. Questa seconda fase, l’apertura 
verso i privati della Rete, ha permesso che Internet si sia estesa ad altri 
Paesi, altre reti sono state create e sono state collegate alle precedenti. 
Attualmente, quindi, esiste un’interconnessione di network 
pubblici e privati di varie dimensioni: questo è Internet, una rete di 
reti. 
                                                           
6
 Progetto della Advanced Research Project Agency (A.R.P.A.) del 
Dipartimento della Difesa Americana col fine di collegare differenti tipologie di 
 13 
 
 
Internet consente, in primo luogo, la possibilità di estendere 
l’EDI, attraverso le reti Extranet, a nuove categorie di imprese, di 
dimensioni minori e con relazioni commerciali meno regolari; in 
secondo luogo, permette di associare le applicazioni EDI a quelle 
nuove di tipo Intranet
7
 e, infine, uscendo dal contesto delle transazioni 
EDI classiche, apre la strada a un nuovo tipo di scambio, simmetrico e 
più dinamico, tra imprese che non sono obbligate ad una preliminare 
conoscenza reciproca. 
Inoltre, mentre le tradizionali transazioni EDI consentono solo la 
gestione di determinate fasi di una relazione commerciale (come la 
diffusione del catalogo prodotti, l’ordine o la fatturazione), Internet 
supera tali limiti consentendo: 
                                                                                                                                                                  
elaboratori. 
7
 Una Intranet è una rete aziendale privata che utilizza tecnologie Internet per 
rendere accessibili, alle persone abilitate, le informazioni aziendali mediante 
un’interfaccia comune: il browser. Le aziende che stanno implementando delle 
Intranet fanno uso di questo strumento per condividere schede prodotto, listini 
prezzi, promozioni dell’ultim’ora, ordini di servizio, manuali tecnici, report su 
tematiche d’interesse e sulla situazione aziendale. 
Una Extranet consiste nella connessione tra le Intranet di diverse aziende. La 
Extranet supporta e concretizza il concetto di “azienda estesa” attraverso la 
connessione di partner, fornitori, distributori ed altre organizzazioni che operano 
all’esterno dei muri fisici di un’azienda, ma non di meno costituiscono una 
 14 
 
 
• la registrazione di ordini e la realizzazione di transazioni on-line 
tra un’azienda ed i propri fornitori; 
• il tracking relativo alla spedizione del prodotto; 
• ogni genere di supporto al canale commerciale (grossisti, agenti, 
franchisee), tramite la pubblicazione di listini, cataloghi, blue 
print…; 
• la collaborazione con altre aziende su progetti di sviluppo 
condivisi; 
• sviluppo congiunto ed utilizzo di programmi di formazione a 
distanza (FAD); 
• fornitura od accesso a servizi erogati da un’azienda ad un gruppo 
di altre aziende (es. Net Banking); 
• la condivisione d’informazioni di utilità comune esclusivamente 
tra le aziende partner. 
Dimostrati gli ampi vantaggi rispetto ai sistemi di comunicazione 
basati su tecnologie a reti “chiuse”, Internet viene considerato il nuovo 
strumento di comunicazione elettronica aziendale. Nel mondo delle 
aziende l’applicazione più utilizzata e popolare è divenuta la posta 
elettronica. L’uso dell’e-mail si affianca in modo naturale agli altri 
                                                                                                                                                                  
criticità per il successo dei risultati aziendali. 
 15 
 
 
sistemi di comunicazione usuali (telefono, fax, lettera). Negli Stati 
Uniti, uno studio dell’American Management Association
8
 condotto 
su 400 dirigenti ha rivelato che la posta elettronica viene indicata 
come mezzo preferenziale di comunicazione nel business (più del 
telefono e del fax); in una simile indagine di Ernst & Young
9
 risulta 
che il 36% delle persone usa la posta elettronica più frequentemente di 
ogni altro mezzo di comunicazione sul luogo di lavoro. Per quanto 
riguarda l’informazione generica o specializzata, attraverso l’e-mail è 
possibile essere informati in tempo (quasi) reale e con possibilità di 
rimandi sul Web per approfondimenti. Secondo Deloitte & Touche
10
, 
la posta elettronica è destinata a diventare per il 74% dei dirigenti 
americani una delle principali fonti d’informazione nel 2005 (rispetto 
ai quotidiani con il 50% e la TV con il 34%). 
2.1.3 Dai cataloghi on-line all’e-Commerce 
La prima forma di utilizzo di Internet da parte delle aziende è 
stata, e rimane ancora, quella della pubblicazione in rete di cataloghi 
virtuali. 
                                                           
8
 AmericanManagementAssociation, (2000). 
9
 Ernst & Young, (2000). 
10
 Deloitte & Touche, (2000).