Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
3
quelle per le quali sono stati ideati, finendo col diventare di
dubbio interesse ai fini gestionali.
Non di meno, alcuni concetti e schemi gestionali che
erano sicuramente validi con le organizzazioni produttive di
tipo classico, come venivano concepite una decina di anni fa,
mal si apprestano alle necessità odierne, che impongono alle
industrie manifatturiere una organizzazione flessibile ed
adattabile a produzioni diversificate ed ai rapidi cambiamenti
del mercato.
Si fa, dunque, sempre più forte l’esigenza di avere una
organizzazione produttiva e di conseguenza un controllo di
gestione organizzato per commessa o per progetto piuttosto
che per prodotto.
È in quest’ottica che si viene ad inserire il project
management, che non è altro che una tecnica di gestione
efficace ed efficiente di progetti e commesse.
Negli ultimi anni, il project management si è sviluppato
anche in Italia, uscendo dall’ambito ristretto delle imprese di
ingegneria ed impiantistica, affermandosi in tutte le imprese
che producono beni e servizi altamente differenziati.
Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
4
Fino a qualche tempo fa, la dimensione organizzativa e
la ricerca affannosa delle economie di scala, hanno avuto un
ruolo determinante nei processi di concentrazione e diffusione
delle scelte strategiche. Essa ha finito per cristallizzarsi in
grosse soluzioni standardizzate al posto di una pluralità di
soluzioni piccole e diversificate.
In questa logica in cui l’organizzazione è stata garante di
forme di controllo verticistico, ed in cui le forme organizzative
burocratiche sono diventate sempre meno efficaci, è stata
fortemente penalizzata e mortificata l’innovazione.
Questi mega apparati sono rimasti quasi paralizzati di
fronte alle domande e alle sfide di un ambiente che cambia
spesso, con caratteristiche turbolenti e traumatiche.
Il nodo della questione è rappresentato dal superamento
della concezione tradizionale d’impresa a favore del concetto
di business, ossia un’attività imprenditoriale per
l’ottimizzazione di opportunità temporanee e contingenti
attraverso l’uso flessibile di risorse e strutture organizzative
con una spiccata cultura e propensione al cambiamento
permanente.
Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
5
Gli studi statistici dimostrano che negli Stati Uniti entro
il 2001 i settori “non routinari” finiranno con l’impiegare il
65% della forza lavoro.
Proprio a queste attività non routinarie, altamente
flessibili e differenziate che si riferisce il project management,
che è diventato una pratica manageriale vincente in quelle
imprese che vogliono affrontare seriamente la gestione dei
cambiamenti.
La caratteristica che distingue maggiormente le imprese
operanti su commessa o per progetto rispetto a quelle che
producono per il magazzino, è l’elevata differenziazione dei
propri prodotti, che vengono di volta in volta confezionati “su
misura”, in base alle richieste dei clienti. Questo implica che
l’impresa si doti di strumenti produttivi, organizzativi e
gestionali altamente flessibili. Per far ciò esse dovrebbero far
ricorso alle tecniche di project management per quanto
riguarda la gestione dell’intera attività, in quanto esso ha lo
scopo di consentire la gestione ottimale di imprese altamente
flessibili eche producono su commessa o per progetto. Gli
obiettivi che il project management si pone di perseguire sono:
Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
6
assicurare che i programmi e i progetti, già quando sono
concepiti e approvati, comportino rischi accettabili per quanto
riguarda i loro obiettivi di merito, di costo e di scadenza;
effettuare la pianificazione, il controllo e la conduzione
di ciascun progetto in concomitanza con tutti gli altri
programmi e progetti, in modo tale che ciascuno di essi
raggiunga gli obiettivi che gli sono stati posti, rispettando i
risultati stabiliti e rispettando i costi e le scadenze.
Quindi l’applicazione del controllo di gestione alle
imprese operanti su commessa, deve tener conto non solo delle
caratteristiche specifiche che l’impresa presenta, ma anche del
suo sistema di gestione e conduzione.
È proprio su questa assunzione che si svilupperà il
presente lavoro, nel quale saranno analizzati gli strumenti di
controllo di gestione applicabili alle imprese operanti su
commessa o per progetto, con particolare riguardo al project
management.
Nel primo capitolo saranno analizzate, senza avere
pretese di scendere nel dettaglio, innanzi tutto le interrelazioni
e le differenze tra i procedimenti di pianificazione e controllo.
In seguito saranno esposti sinteticamente i vari strumenti
Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
7
utilizzabili per effettuare il controllo di gestione, e tra cui
ciascuna impresa dovrà sceglierne i migliori da applicare, in
base alle proprie caratteristiche ed esigenze, alla propria realtà.
Si vedrà che alcuni di questi strumenti sono rivolti ad
effettuare il macrocontrollo di gestione (che considera l’intera
gestione aziendale), mentre altri sono destinati ad effettuare il
microcontrollo (che va a verificare se l’attività di ciascun
centro operativo, in cui si attua un segmento dell’intera
gestione aziendale, sia effettivamente volta al raggiungimento
dei macro obiettivi aziendali). Siccome, anche nelle aziende
operanti a flusso discontinuo, è possibile suddividere l’azienda
in centri operativi (le singole commesse), sarà possibile
distinguere un macrocontrollo di gestione da un
microcontrollo. Il microcontrollo sarà analizzato nel secondo
capitolo, mentre al macrocontrollo sarà destinato il terzo.
Nella restante parte del primo capitolo saranno
analizzate le caratteristiche delle imprese operanti su
commessa, e le implicazioni che queste hanno sui meccanismi
di controllo.
Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
8
Nell’ultima parte si introdurrà il concetto di project
management, e si vedranno in particolar modo:
1) la struttura organizzativa da adottare per gestire
ottimamente progetti e commesse. Essa dovrebbe essere
strutturata a matrice. L’organizzazione per matrice, infatti,
combinando il più possibile i vantaggi dell’organizzazione
per funzioni e quelli dell’organizzazione per progetti,
conduce all’equilibrio tra esigenze di breve termine dei
progetti e delle commesse ed esigenze di lungo termine
delle unità specialistiche (funzione marketing, finanza,
produzione, ecc.);
2) l’importanza della pianificazione nelle imprese a ciclo
discontinuo, ed in particolar modo la project breakdown
structure (PBS). Tramite la redazione della PBS il
progetto viene scomposto nei suoi compiti fondamentali
permettendo di identificare attività elementari che siano
facilmente gestibili, controllabili e budgettabili. La
scomposizione in compiti elementari permette, inoltre, un
ricorso più agevole ai costi standard per la redazione del
preventivo;
Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
9
3) la matrice compiti/responsabilità che consente di
controllare l’operato dei centri operativi impegnati
nell’esecuzione dei progetti tramite il collegamento tra le
parti elementari del progetto con i centri responsabili
dell’esecuzione dello stesso;
4) la pianificazione reticolare che è uno strumento che indica
le attività in cui si scompone il progetto, con i relativi
tempi e costi. Essa permette, tramite l’analisi delle
differenze tra quanto programmato e quanto
effettivamente avvenuto, di studiare gli effetti che questa
differenza avrà sull’ultimazione del progetto in termini di
costo, durata e qualità.
Il secondo capitolo è destinato al microcontrollo di
gestione, ossia al controllo effettuato a livello di commessa.
Per poter effettuare ciò è necessario che il management
disponga di informazioni e dati opportunamente elaborati.
Quelle fornite dalla contabilità generale non sono efficaci per
effettuare processi decisionali in tema di pianificazione e
controllo quando l’impresa è pluriprodotto o pluriprogetto, in
quanto registra i movimenti suddividendoli solo per natura e
non anche per destinazione. È quindi necessario instaurare un
Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
10
sistema di contabilità industriale che risolva il problema. La
suddivisione dei costi anche per destinazione permette di
suddividere (non sempre senza difficoltà) i costi in diretti ed
indiretti.
Il problema principale della contabilità industriale è
sempre stato quello della scelta dei criteri d’imputazione dei
costi indiretti. Tipicamente essi sono attribuiti o direttamente
ai prodotti, oppure sono imputati ai centri di costo.
Nel controllo di gestione la suddivisione dell’azienda in
centri di costo permette di perseguire efficacemente due
finalità:
1) responsabilizzare maggiormente il personale ed i
responsabili di ciascun centro operativo;
2) determinare tramite ribaltamenti dei costi da centri di
livello inferiore a centri di livello superiore il costo
complessivo dell'output aziendale.
In seguito saranno analizzate le tipiche voci di costo
delle imprese operanti su commessa ed alcuni criteri di
ripartizione ed imputazione delle stesse ai prodotti o ai centri
di costo.
Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
11
Tutto questo è necessario per dotarsi degli strumenti
necessari per poter redigere il documento principale rispetto al
quale effettuare il controllo a livello di commessa: il
preventivo.
Per poter effettuare il controllo dall’inizio alla fine della
vita della commessa è necessario redigere diversi tipi di
preventivi, ossia il preventivo iniziale, quello esecutivo ed
infine il preventivo aggiornato.
La parte successiva del secondo capitolo è destinata ad
alcuni suggerimenti da seguire nella preparazione dei
preventivi e nell’analisi degli scostamenti. Il preventivo può
essere formulato in maniera molto semplice tramite
l’attribuzione dei costi direttamente alle commesse, o in
maniera più complessa e precisa tramite l’attribuzione dei costi
ai centri operativi scomponendo la commessa nelle sue attività
elementari. L’analisi degli scostamenti, a sua volta, può essere
effettuata tramite il confronto tra preventivo e consuntivo
(cosiddetto controllo tipico), oppure tramite confronto due
preventivi redatti in epoche diverse.
Il capitolo si chiude, al fine di fornire un quadro
completo delle problematiche del microcontrollo, con lo studio
Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
12
del controllo finanziario e dell’importanza di un efficiente
sistema di reporting.
Il terzo capitolo è destinato all’analisi degli strumenti
per effettuare il controllo di gestione a livello di azienda.
Il mezzo principale è il budget d’esercizio in cui il
soggetto operativo aziendale determina, anticipatamente
rispetto al futuro esercizio, i ricavi delle vendite, i fabbisogni e
i costi dei fattori, i deficit o i surplus di cassa e
rispettivamente, il relativo fabbisogno finanziario per darne
copertura o gli investimenti più convenienti.
Nelle aziende operanti su commessa non sono
indispensabili i budget funzionali (che sono riferiti alle aree
funzionali della gestione), in quanto i relativi dati dovrebbero
essere già contenuti nei vari preventivi di commessa, bensì il
budget economico e finanziario. Il presente lavoro è volto ad
indicare i criteri da seguire nella loro compilazione, ed evitare
che essi siano una semplice sommatoria dei preventivi delle
diverse commesse.
I problemi maggiori nascono dal fatto che le incertezze
che gravano sull’attività futura di un’impresa operante a ciclo
discontinuo sono superiori rispetto a quelle di un’azienda
Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
13
manifatturiera. Le incertezze derivano dall’impossibilità di
conoscere qualiquantitativamente una parte delle commesse o
dei progetti in cui l’azienda sarà impegnata nel periodo futuro.
Gli altri due argomenti trattati sono i criteri di
determinazione del break even point, e l’indicazione degli
indici particolarmente importanti per un’impresa operante su
commessa quando si effettua l’analisi di bilancio.
I capitoli quattro e cinque sono destinati allo studio del
caso pratico, ossia alle modalità operative con cui la Di
Vincenzo S.p.A. effettua il controllo di gestione applicato
rispettivamente ad una commessa e ad un progetto.
Si ringrazia pertanto nella persona del Dott. Dal Prato
Luciano, Direttore Generale del Gruppo IGEFI, tutta la Di
Vincenzo Dino S.p.A. per la gentile disponibilità dimostrata
nel venire incontro in ogni momento alle richieste da me
presentate e per la documentazione fornita.
Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
14
Capitolo I
CONTROLLO E PROJECT
MANAGEMENT
SOMMARIO: 1.1 Pianificazione e controllo di gestione; 1.2
Controllo organizzativo e controllo di gestione; 1.3 Applicabilità
del controllo di gestione a tutte le aziende di produzione; 1.4
Forme e strumenti del controllo di gestione; 1.5 Le
caratteristiche delle imprese operanti su commessa; 1.6 I
progetti; 1.7 I condizionamenti del sistema ambiente sul
progetto; 1.8 Il project management; 1.9 Il project manager e gli
altri ruoli; 1.10 Organizzazione del project management; 1.11 Il
team di progetto; 1.12 Pianificazione del progetto; 1.13 Project
breakdown structure; 1.14 La matrice compiti/responsabilità;
1.15 La schedulazione; 1.16 La pianificazione reticolare.
1.1 Pianificazione e controllo di gestione
L’attività aziendale è volta, tramite la trasformazione dei
fattori della produzione, all’ottenimento di beni e servizi atti a
soddisfare i bisogni umani. Gli scenari sono notevolmente
cambiati rispetto al secolo scorso, caratterizzati da
un’eccedenza di domanda sull’offerta, da sistemi aziendali
alquanto semplici e di dimensioni modeste se paragonate a
quelli attuali. Oggi l’eccesso di offerta rispetto alla domanda,
l’intensificazione della concorrenza, la crescita dimensionale
delle imprese, ed altri fattori hanno indotto l’imprenditore a
Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
15
munirsi di sistemi di pianificazione e controllo sempre più
sofisticati.
1
L’amministrazione razionale di ogni azienda procede
sulla base di previsioni, vale a dire sulla base di una
determinazione anticipata di quantità e modalità qualitative
riflettenti la vita aziendale.
La pianificazione è quindi il processo con cui si
formulano e valutano le strategie aziendali per il
raggiungimento degli obiettivi prefissati.
2
Questo processo
decisionale è sempre esistito, e viene ed era attuato sia dal
piccolo imprenditore sia dalla grandissima impresa.
La differenza è che il piccolo imprenditore svolge
questo processo all’interno della propria mente, mentre nella
grande azienda il tutto viene esplicitato nella redazione di
particolareggiati piani operativi.
La pianificazione aziendale quindi si articola in un
numero maggiore o minore di piani in relazione alle
1
Per un’analisi approfondita sull’intensificazione della
concorrenza tra le imprese negli ultimi anni, si veda: Giorgio
Pelliccelli, “Introduzione al marketing”, G. Giappichelli, Torino
1990.
2
Si vedano al riguardo: Paolo Emilio Cassandro, “La
pianificazione aziendale”, Cacucci Editore, Bari, 1968; Pietro
Onida, “Economia d’azienda”, UTET, Torino, 1971.
Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
16
dimensioni dell’azienda, alla sua natura e al suo grado di
organizzazione.
Conseguenza logica di un processo di pianificazione
gestionale è il controllo dello stesso per verificare se quanto
avviene nell’azienda si svolge secondo le vie giudicate più
economiche dal piano.
Il controllo di gestione è quindi il processo con cui la
direzione aziendale si assicura che le risorse siano acquisite ed
impiegate in modo efficace ed efficiente in vista del
raggiungimento degli obiettivi di fondo esplicitati in sede di
pianificazione aziendale.
3
L’efficacia è l’attitudine del sistema al conseguimento
degli obiettivi; l’efficienza è la sua attitudine a produrre i
massimi output con i minimi input.
Si può definire il controllo di gestione sia in senso
ampio, sia in senso stretto.
3
Le opere che hanno per oggetto il controllo di gestione sono
numerose. E’ possibile consultare al riguardo: Luigi Brusa e
Flavio Dezzani, “Controllo di gestione”, Giuffrè, Milano,1983;
Bandettini, “Controllo di gestione: aspetti tecnico contabili”,
Cedam, Padova, 1980; Maria Bergamin Barbato e Vittorio Coda,
“Programmazione e controllo in un’ottica strategica”, UTET,
Torino, 1991.
Il controllo di gestione applicato alle imprese operanti su commessa: il caso Di Vincenzo S.p.A.
17
Si definisce in senso ampio come l’insieme delle attività
di pensiero tramite le quali la trasformazione imprenditoriale:
1) pone gli obiettivi d’impresa;
2) programma il conseguimento di tali obiettivi, per realizzare
la massima efficienza;
3) verifica che il sistema ponga in essere una evoluzione atta a
raggiungere quegli obiettivi con la massima efficacia.
Si definisce controllo di gestione in senso stretto la parte
di controllo di gestione in senso ampio in cui si cerca di fare in
modo che l’esecuzione delle operazioni sia mantenuta entro i
programmi stabiliti dopo la fase decisionale, cioè che avvenga:
1) nei tempi stabiliti e nei ritmi previsti;
2) con le modalità statuite;
3) con l’impiego delle risorse assegnate;
4) con gli effetti desiderati.
Pianificazione e controllo sono due momenti di un unico
processo, ma esistono delle buone ragioni affinché vengano
considerati separatamente (tabella numero 1)
4
.
4
Si veda Luigi Brusa e Luciana Zamprogna, “Pianificazione e
controllo di gestione”, op. cit., pagg. 10-14.
Ricevi informazioni sui nostri servizi, sulle offerte e non perdere news e consigli su università e lavoro.
