La cessione di azienda nel diritto tributario

all’atteggiarsi di tali vicende traslative, che si riconnettono le più significative 
conseguenze ai fini tributari. 
A questo punto però, è necessario affrontare un problema, che si atteggia 
quasi  a “questione pregiudiziale” per l’analisi di un istituto tributario.  
Il concetto di azienda, infatti, è stato definito tramite il rinvio ad una 
norma contenuta nel codice civile. Il problema che ora si pone è, dunque, 
questo: anche il diritto tributario, nel momento in cui fa riferimento alla 
nozione di azienda nella disciplina delle varie imposte, ha recepito, o 
assorbito, facendola propria, la corrispondente nozione civilistica? Oppure, ha 
elaborato una specifica concezione dell’azienda, attribuendole così anche 
un’accezione più specificamente “tributaria” ?  
Tale questione, analizzata da autorevole dottrina sin dagli albori del 
dibattito intorno all’autonomia dogmatica e scientifica del diritto tributario, 
riproduce la questione del rapporto tra questa disciplina e gli altri rami del 
diritto. 
D’altronde, sono da sempre numerose e intense, le interrelazioni del diritto 
tributario con le altre discipline giuridiche. Anche per questo, per lungo 
tempo, la dottrina ha dubitato di una sua vera “autonomia” dogmatica da altre 
materie, le quali conoscevano del resto un’evoluzione e un approfondimento 
scientifico notevole: si pensi al diritto amministrativo e al diritto finanziario
1
. 
                                                 
1
  Tra l’altro, si può dire fino agli inizi del Novecento, non esistevano trattazioni scientifiche organiche della 
materia tributaria. L’attività finanziaria, che si esplicava attraverso l’imposizione dei  tributi, quali entrate 
necessarie per far fronte alle pubbliche spese, era considerata quasi una naturale appendice del diritto 
Tralasciando il complesso evolversi del fenomeno dell’autonomia del diritto 
tributario di cui la dottrina si è ampiamente occupata
2
, anche sotto l'influsso 
degli studi che si andavano approfondendo negli altri Paesi europei
3
, rimane 
comunque assodato che, nonostante la sua autonomia come disciplina 
giuridica e didattica, il diritto tributario fa parte della species delle discipline 
giuspubblicistiche e del genus delle discipline giuridico-finanziarie
4
. In ogni 
caso, l’aver individuato questi rapporti di genus e di species, non significa 
affatto dire che una disciplina debba restare assoggettata all’altra, quasi in una 
relazione gerarchica
5
.  
Ma è proprio a causa di questa intrinseca “complessità” del diritto 
tributario, e del fatto che esso si trovi spesso a convivere con nozioni, 
                                                                                                                                                    
amministrativo, che dello Stato, dei suoi organi, e dei pubblici interessi, faceva il suo fondamentale oggetto 
di studio; perciò la materia finanziaria era assorbita ed inglobata in esso.  
2
  Su tale argomento si può specificare che è solo agli inizi del secolo, che compaiono i primi segnali e 
tentativi di una evoluzione autonoma degli strumenti e dei mezzi di analisi del fenomeno impositivo: il diritto 
tributario, per sua natura profondamente radicato e connaturato alle esigenze di imposizione statale, viene 
considerato tradizionalmente una materia pubblicistica, ma solo in un secondo momento è fatto oggetto di 
trattazioni organiche ed autonome, che iniziano a determinare la sua affermazione come specifica disciplina 
scientifica e anche didattica, cioè separata da quelle materie cui fino a quel momento era rimasto legato. Su 
tali sviluppi, si veda, tra gli altri, D’AMATI, Il diritto tributario e la tradizione giuridico – finanziaria 
italiana, in Studi in onore di A.D. Giannini, Milano, 1961, p. 397; A.D. GIANNINI, Istituzioni di dir. 
tributario, Milano, 1968, p. 47;  BERLIRI, Evoluzione dello studio del diritto tributario, in Riv. dir. fin. sc. 
fin., 1949, I, p. 66. ss.; BAFILE, Introduzione al diritto tributario, Padova, 1978, p. 3 ss.; RASTELLO, 
Diritto tributario. Principi generali, Padova, 1987; LICCARDO, Il concetto d’imposizione tributaria, 
Napoli, 1967; FANTOZZI, Diritto tributario, Torino, 1998, p. 9 ss., e bibliografia ivi riportata; PISTONE, 
La giuridificazione tributaria in rapporto agli altri rami del diritto, Padova, 1994, p. 34.  
3
  Importanti, infatti, furono le esperienze straniere: fu grazie alla spinta della dottrina, che, all’incirca nel 
1919, in Germania, i principi regolatori dell’imposizione vengono raccolti in un testo legislativo organico che 
dà vita ad un vero e proprio “ordinamento tributario”. La dottrina tedesca vuole così sottolineare con forza 
l’autonomia scientifica  dei principi giuridici che influenzano il fenomeno impositivo. La sua novità viene 
recepita anche  in Italia, anche se non nelle forme di un passivo assorbimento delle dottrine d’Oltralpe, ad 
opera di autori come PUGLIESE, Corso di diritto e procedura tributaria, Padova, 1935, e TESORO, 
Principi di diritto tributario, Bari, 1938.  
4
 LICCARDO, Introduzione allo studio del diritto tributario, In Trattato di diritto tributario, diretto da A. 
Amatucci, Padova, 1994, p. 5. Particolare poi è la posizione di BERLIRI, Corso istituzionale di diritto 
tributario, Milano, 1985, p. 6, secondo cui, nei confronti del  diritto tributario “ come nei confronti di altri 
rami del diritto, non si può parlare di autonomia giuridica, ma solo di autonomia didattica e scientifica, 
giustificata dall’opportunità di circoscrivere lo studio ad un gruppo di norme che presentano una particolare 
omogeneità”.   
5
  Si veda D’AMELIO, L’autonomia dei diritti, in particolare del diritto finanziario, nell’unità del diritto, 
Padova, 1941, p. 3.  
concetti, materie, provenienti da altre discipline giuridiche (ad esempio, dal 
diritto privato, commerciale, penale, processuale, ecc.), che inizia a porsi il 
problema dei rapporti della materia tributaria con gli altri rami del diritto
6
.  
In effetti, la riconosciuta autonomia del diritto tributario, non deve indurre 
all’erroneo convincimento di una netta, totale e rigida separazione di tale 
disciplina da altri settori del diritto: si manifesta, così, sempre attuale la 
osservazione del D’Amelio, secondo cui l’unità del diritto implica che 
“nessuna parte può sconoscere l’altra”
7
.  
Questa crescente riflessione sui rapporti, meglio sulle “interrelazioni”, con 
altri rami del diritto e con gli istituti ivi richiamati, ha creato, nella dottrina 
come nella pratica, non poche perplessità sul come intendere quelle norme, 
provenienti da altre branche giuridiche, che in vario modo – o con un rinvio 
espresso, o tacito, o con generico richiamo, o ancora con una semplice 
“trasposizione” dell’istituto – venivano in contatto con la materia tributaria
8
. 
Particolarmente interessante, anche per l’indagine che riguarda la presente 
                                                 
6
 Tale rilevante questione, fa sorgere un interessante dibattito in dottrina; è A.D. GIANNINI, I concetti 
fondamentali del diritto tributario, Torino, 1956, p. 4, che brillantemente afferma che il diritto tributario è 
costituito da “un insieme di rapporti di diversa natura, aventi in comune soltanto il loro riferimento materiale 
alla molteplice attività che lo Stato esplica nel campo finanziario, e che, pur essendo generalmente regolato 
da norme di diritto pubblico, dà vita anche, in alcune sue manifestazioni, a rapporti di diritto privato”.  
7
  D’AMELIO, L’autonomia dei diritti, in particolare del diritto finanziario, nell’unità del diritto, cit., p. 17.  
8
  E’, insomma, il dibattito relativo al “valore per il diritto tributario degli istituti giuridici di altri campi”, 
secondo una celebre espressione del VANONI, L’unità del diritto e il valore per il diritto tributario degli 
istituti giuridici di altri campi, in Opere giuridiche, I, Milano, 1961. In fondo, è proprio la natura stessa della 
norma tributaria,  che per il modo in cui essa opera e per i fini che tende a realizzare, non può non “calarsi” in 
altre discipline giuridiche, richiamandone i vari istituti. Il Micheli ce lo fa chiaramente intendere quando 
dice: “Il diritto tributario si presenta perciò come un complesso di norme che seguono il fenomeno 
dell’imposizione sui diversi piani in cui esso si svolge: dalla disciplina dell’esercizio dell’attività del 
legislatore nel porre la norma giuridica tributaria, all’esercizio della potestà tributaria, da parte dell’ente 
impositore, alla tutela civile, penale ed amministrativa, riconosciuta sia all’ente stesso che al soggetto 
passivo. Il diritto tributario si presenta così come una specie di “spaccato” di attività giuridiche differenti per 
i soggetti che le pongono in essere e per il contenuto delle attività stesse” (MICHELI, Voce Diritto tributario 
e diritto finanziario, in Enc. del dir., vol. XII, 1126).  
trattazione, e che costituisce il problema da cui si è partiti, è proprio il 
rapporto del diritto tributario con il diritto privato e con istituti e concetti 
tipicamente privatistici (come quelli di azienda, impresa, locazione, famiglia, 
ecc.), copiosamente presenti nella disciplina tributaria, visto che, in generale, 
presupposti dell’imposizione possono essere istituti e fattispecie, la cui 
nozione (o definizione), è originaria di altri rami del diritto, o quantomeno 
non espressamente riformulata in maniera autonoma nella norma impositiva.  
E’ qui che si pone il problema interpretativo: come “leggere” quei 
riferimenti, e quale significato attribuire ad essi? 
Si deve cioè richiamare il contenuto proprio e tipico dell’istituto giuridico, 
ad esempio privatistico o penalistico, così come esso è disciplinato nella 
branca di appartenenza, oppure il diritto tributario (data la sua autonomia 
scientifica), nel momento della ricezione dell’istituto, ha in realtà già 
“trasformato” quella definizione, l’ha “colorata”di una luce nuova e diversa, 
ed adattata alle peculiari esigenze impositive? Per ciò che riguarda la presente 
indagine, in particolare, la nozione di “azienda”, accolta dal legislatore 
tributario, è diversa rispetto a quella di cui all’art. 2555 del codice civile?  
Su questa questione la dottrina ha espresso molte e diverse opinioni anche 
perché è stato lungo il dibattito che l’ha accompagnata. 
Il rapporto con il diritto privato, in ogni caso, è particolarmente rilevante e 
significativo, sia per l’intenso numero di richiami ad istituti privatistici, che 
molto spesso costituiscono proprio il presupposto del tributo, o il suo oggetto, 
sia per l’importanza intrinseca del diritto privato, considerato quasi “il diritto” 
per antonomasia, soprattutto in un Paese ad illustre tradizione romanistica 
come il nostro
9
. Per cercare di capire in che modo possono atteggiarsi tali 
interrelazioni fra più discipline diverse, e soprattutto per comprendere con 
quale grado d’intensità, istituti civilistici  possono essere, per così dire, 
“trapiantati” nel diritto tributario, mantenendo intatto il loro contenuto, o 
viceversa, essere “adattati”, assumendo il peculiare significato proprio della 
disciplina che li ha recepiti, si possono svolgere alcune osservazioni.  
Come autorevole dottrina ha messo in luce
10
, occorre rilevare proprio la 
differente “prospettiva” da cui guardano il diritto privato e quello tributario 
per disciplinare gli istituti giuridici. Infatti, mentre il codice civile si occupa 
prevalentemente dei rapporti fra soggetti di diritto, considerandone poi le 
reciproche inferenze e conflitti, il diritto tributario, <<disciplina 
                                                 
9
 In tale ambito, si è determinato, soprattutto in passato, uno schieramento contrapposto, tra i cd. 
“integralisti” ed i cd. “autonomisti”.  I primi sostenevano che  la norma tributaria dovesse essere considerata 
come “eccezionale” o “speciale” rispetto a quella civilistica, ritenuta, invece, “ordinaria” e comune. 
Presupposto di tale affermazione è il principio della inscindibile unità ed integrità del diritto, per cui ogni 
cosa è parte di un tutto, e quindi le definizioni privatistiche non possono restare relegate al loro campo, ma 
devono valere anche lì dove sono richiamate. Perciò l’interprete deve guardare al significato di istituti e 
nozioni, così come esso è disciplinato nella branca di appartenenza. Quando l’istituto viene poi richiamato da 
una norma di diritto tributario, esso sarà semplicemente “trapiantato” nel suo ambito, con la sola eccezione a 
tale regola, che si ha quando emerge chiaramente la volontà della legge di determinare una diversa 
interpretazione. A questa dottrina si contrapponeva l’altra corrente di pensiero, quella autonomista o 
“sincretica” della scuola di Pavia, che, invece, radicalmente, individuava una netta separazione tra le 
discipline giusprivatistiche e il diritto tributario, soprattutto per l’esistenza, in tale materia, di principi 
specifici, dovuti al contenuto economico del rapporto, e di scopi particolari, connessi con i pubblici interessi, 
anzi, tendenti proprio alla realizzazione di questi, e perciò difficilmente conciliabili con gli scopi propri e 
“personalistici” del diritto privato. Tali principi, si affermava, difficilmente potrebbero essere recepiti o 
utilizzati in differenti contesti giuridici, senza alterane la natura. Secondo questi Autori, in ogni caso, la 
utilizzazione nelle norme tributarie di istituti propri del diritto civile, non postula la necessaria ricezione della 
elaborazione dottrinaria e della evoluzione giurisprudenziale privatistica; per cui resta soltanto la 
terminologia civilistica, usata come “sussidio” della norma tributaria, attraverso la  “lente d’ingrandimento” 
del diritto tributario.  
10
 TINELLI, Il reddito d’impresa nel diritto tributario. Principi generali, Milano, 1991, pag. 62 ss.; 
TRIMELONI, Voce Diritto tributario, in Dig. disc. priv. sez. comm., vol. IV,  pag. 694 ss.; LUPI, Diritto 
tributario. Parte generale, Milano, 1994,  pag. 76 ss.  
esclusivamente il prelievo fiscale su espressioni di capacità contributiva>>
11
, 
andando, quindi, più specificamente a ricercare fattispecie manifestanti 
attitudine contributiva; quindi, esso non tanto considera relazioni fra privati 
fini a se stesse, bensì l’idoneità del soggetto a costituire centro d’imputazione 
di rapporti tributari.  
Questo fa capire che, per risolvere il problema prospettato, non si può 
scegliere una soluzione assolutamente generale, univoca, e valida in ogni 
situazione, e dire che, sempre, il termine civilistico debba essere “trapiantato” 
col suo significato originario e col suo (spesso articolato) bagaglio di 
interpretazioni dottrinali e giurisprudenziali; o, all’opposto, che in ogni caso, 
data l’autonomia del diritto tributario, ogni istituto, anche se “esterno”, 
assume una connotazione particolare quando è recepito nella norma tributaria, 
finendo così per distaccarsi dall’originario ambito di appartenenza. Entrambe 
le tesi, invece, hanno elementi di validità, e perciò, in qualche modo, la vera 
soluzione è data da un’accettazione (parziale) delle affermazioni di entrambe. 
Seguendo l’insegnamento del Micheli, l’interprete deve partire dal dato 
secondo cui, il termine o l’istituto, proveniente da altri rami del diritto, sia 
stato impiegato nello stesso significato con cui è usato nel ramo del diritto di 
appartenenza. Solo se da un’interpretazione sistematica della norma tributaria, 
risulta che  <<l’istituto è stato indicato dalla norma stessa come fattispecie al 
cui verificarsi conseguono determinati effetti tributari (…), allora è possibile 
                                                 
11
  TINELLI, Il reddito d’impresa nel diritto tributario, cit., 63.  
che l’istituto contrassegnato con il nome usato dal legislatore in altri campi del 
diritto, abbia invece un contenuto ed una disciplina in tutto o in parte 
differenti da quelli propri in quei campi>>
12
. In tali casi, dunque, ci sarebbe 
una coincidenza solo nel nomen dell’istituto giuridico, cui non 
corrisponderebbe altrettanta coincidenza nel contenuto. Quindi, il significato 
civilistico costituirà uno spunto importante, ma non insuperabile, per la sua 
interpretazione.   
Con tale soluzione concorda ormai la gran parte della dottrina
13
; e anche la 
stessa Corte Costituzionale, in una pronuncia sul punto
14
 ha riconosciuto che 
non vi è sempre e comunque un mero trasferimento “in blocco” di principi ed 
istituti da un settore giuridico ad un altro, ma che il fenomeno tributario può 
<<divergere e financo ampliare il corpus delle regole comuni>>
15
. Si finisce 
così per sostenere che, alla norma tributaria, devono applicarsi gli stessi criteri 
interpretativi ed ermeneutici, previsti per qualunque altra norma giuridica
16
. 
                                                 
12
  MICHELI, Voce Legge (dir. trib.), in Enc. del dir., vol. XXIII, 1097; si veda anche, dello stesso Autore, 
Corso di diritto tributario, Torino, 1989.  
13
  Cfr. LUPI, Diritto tributario, cit., pag. 77; TESAURO, Istituzioni di diritto tributario. Parte generale, 
Torino, 1998, pag. 37; FANTOZZI, Diritto tributario, cit., p. 186; A.D. GIANNINI, I concetti fondamentali 
del diritto tributario, Torino, 1956; TRIMELONI, L’interpretazione nel diritto tributario, Padova, 1979; 
LICCARDO, Introduzione allo studio del diritto tributario, cit., p. 10; MICHELI, Soggettività tributaria e 
categorie civilistiche, in Riforma tributaria e diritto commerciale.  Le fattispecie, Milano, 1978,  p. 33 e ss. 
14
  Corte Cost., 30 aprile 1986, n. 115, in Boll. trib., 1986,  p. 1093.   
15
  Corte Cost., sent. ult.cit.   
16
  Alcuni autori, più specificamente, individuano varie modalità, quasi vari gradi di interconnessione, tra il 
diritto tributario ed altre nozioni ed istituti di varia provenienza: vi può essere innanzitutto un rinvio tacito o 
espresso ad altre norme attraverso vari richiami, che determinano, più che un mero trapianto di istituti, una 
vera e propria  integrazione fra più settori dell’ordinamento; ci può essere poi una utilizzazione di concetti 
della realtà extragiuridica, che riguarda essenzialmente termini provenienti dall’economia, dalla finanza, 
ecc., e che sono recepiti nel significato proprio della realtà da cui provengono (il che non significa che anche 
in tale realtà non possano mutare accezione); infine, vi sono delle vere e proprie nozioni autonome (o 
proprie), elaborate dal diritto tributario, questa volta sì, in maniera differente e peculiare rispetto alla 
corrispondente nozione civilistica (o penalistica, ecc.), che sgancia, almeno parzialmente, la nozione in esame 
dall’ambito di appartenenza, e la colloca, invece, nelle accezioni proprie del diritto tributario. Sul punto, 
TRIMELONI, Voce Diritto tributario, cit., 694 ss.; PISTONE, La giuridificazione, cit., 107 ss.  
Perciò, talvolta, il legislatore tributario ritiene che, per le esigenze della 
disciplina che vuole regolamentare, sia preferibile rifarsi alle categorie 
civilistiche, essenzialmente al fine di un uguale apprezzamento dello stesso 
fenomeno da parte dei vari rami dell’ordinamento giuridico, e per il vantaggio 
dell’utilizzazione di categorie già collaudate. 
Viceversa, altre volte, la nozione civilistica, con la conseguente disciplina 
propria di tale ramo del diritto, mal si adatta alle esigenze ed agli scopi propri 
del diritto tributario: è quel che accade, in maniera esemplare, con la nozione 
di impresa, di cui all’art. 51 del dpr 22 dicembre 1986, n. 917, in cui si assiste 
ad un sensibile ampliamento del concetto ricavabile dagli artt. 2082 e seguenti 
del codice civile  e in cui il distacco dall’ambito privatistico, potrebbe trovare 
giustificazione nel fatto che, il soggetto che svolge attività d’impresa, viene 
individuato dalla legge, quale destinatario di quegli obblighi formali, primo 
fra tutti quello del sostituto d’imposta, che consentono più intense garanzie di 
tutela erariale, nell’accertamento del reddito attribuibile all’impresa
17
. 
                                                 
17
  Sull’argomento si veda ampiamente TINELLI, Il reddito d’impresa nel diritto tributario, cit., 65 ss. Si può 
osservare, infatti, che l’art. 51 del dpr 22 dicembre 1986, n. 917, dà dell’impresa una nozione, in realtà, più 
ampia di quella ricavabile dal codice civile, e quindi propria del diritto privato e commerciale: sia nel senso 
che riguarda soggetti passivi che non sono sempre veri e propri imprenditori commerciali ai sensi dell’art. 
2082 c.c., sia nel senso di colpire attività diverse da quelle considerate nell’art. 2195 del codice civile. O, 
ancora, discrepanze tra diritto privato e tributario, possono riscontrarsi nell’art. 2 del dpr 26 ottobre 1972, n. 
633, per la definizione di cessione di beni ai fini IVA; è evidente che il legislatore tributario sia partito dalla 
nozione civilistica, per poi trasformarla incisivamente: per certi aspetti ampliandone il contenuto, per altri, 
viceversa, restringendolo (è quello che avviene proprio per la cessione di azienda), ma, appunto, specificando 
tale intervento, ed elencando proprio ciò che costituisce cessione di beni, e ciò che invece, non è ricompresso 
in essa. Da questa opinione sembra però dissentire il D’AMATI, Il diritto tributario, in Trattato di diritto 
tributario, diretto da A. Amatucci, cit., 66 ss., il quale sostiene che “l’art. 2 non deforma un istituto 
privatistico”. Tale Autore formula le sue riflessioni anche sulla nozione di impresa: cfr. nella stessa opera, p. 
67 ss.  
Se le suesposte esigenze hanno spinto il legislatore ad una siffatta 
articolazione della nozione di impresa, non altrettanto può dirsi per quella di 
azienda.  
Infatti, non vi sono ragioni per ritenere che tale nozione abbia nel diritto 
tributario una disciplina autonoma, valida limitatamente a tale branca del 
diritto
18
. In realtà, non esiste una compiuta definizione prettamente 
“tributaria” del concetto di azienda, che sia rilevante esclusivamente ai fini 
fiscali. Se, infatti, si cercasse tra le norme sull’imposizione, una 
particolareggiata definizione del complesso aziendale, simile a quella dettata 
dall’art. 51 del dpr n. 917/1986 in relazione alla nozione di impresa, non si 
troverebbe una analoga ampia definizione anche per l’azienda. 
Tuttavia, occorre por mente al fatto che ai fini più propriamente fiscali, ciò 
che rileva sono soprattutto le ipotesi connesse al trasferimento del complesso 
aziendale e alla sua circolazione. Il che fa pensare che un’analisi della nozione 
di azienda ai fini tributari debba essere meglio approfondita, ad esempio, 
cercando di intravedere nelle norme fiscali sui trasferimenti (quindi, 
soprattutto, nelle norme sulle imposte indirette), un arricchimento, ed anche 
un completamento della nozione di cui all’art. 2555 del codice civile. Infatti,  
è innegabile che la richiamata norma del codice assurge quasi al ruolo di 
“principio generale”, stante il suo particolare carattere generico ed astratto. 
Ciò considerato, non può non riconoscersi il fatto che, in particolare nelle 
                                                 
18
  TINELLI, Voce Azienda nel diritto tributario, in Dig. disc. priv. sez. comm., vol. II, Torino, 1987, 99 ss.; 
Id., Il reddito d’impresa nel diritto tributario, cit., 136.  
disposizioni fiscali sui trasferimenti, l’azienda venga meglio delineata, e 
soprattutto venga meglio definita proprio la stessa cessione di azienda
19
. In 
altri termini, pur considerando recepita la nozione civilistica di azienda anche 
ai fini tributari, quando si valutano problematiche specificamente fiscali, ci si 
accorge che la gamma delle possibili soluzioni offerte dalle norme impositive, 
sono più vaste di quelle ricavabili dal disposto degli artt. 2555 e seguenti del 
codice civile. Perciò, in sede di analisi di questioni relative, ad esempio, alla 
distinzione fra cessione di azienda e cessione frazionata di singoli beni, con le 
conseguenti implicazioni tributarie dell’una o dell’altra scelta
20
, oppure alla 
determinazione del “valore complessivo” dell’azienda stessa, ai fini del 
calcolo della base imponibile, ecc., occorrerebbe guardare più specificamente 
alle norme tributarie; in particolare, trattandosi di trasferimenti, all’imposta di 
                                                 
19
 L’interessante prospettiva in esame viene delineata da LA ROSA, Cessione d’azienda e cessione di beni 
tra imposta di registro ed Iva, in Rass. trib., 1990, II, 305 ss., il quale sottolinea che la giurisprudenza e la 
dottrina hanno sempre dato per certo e scontato, ritenendolo implicito, un assunto della cui validità, invece, 
appare lecito dubitare, e cioè proprio quello secondo cui la nozione di cessione di azienda è in toto recepita 
nella sua accezione civilistica, anche nel diritto tributario. In verità, aggiunge l’Autore, occorre ricordare che 
la stessa dottrina civilistica che si è occupata dell’argomento, ha prospettato un’articolata gamma di 
concezioni della stessa cessione di azienda. Cosicché, anche a voler ritenere “recepita dal diritto tributario” la 
relativa nozione civilistica, non potrebbero ritenersi soddisfacenti risposte che attingessero solo ad alcune di 
tali concezioni, non tenendo nella dovuta considerazione le altre. 
Ecco perché la soluzione più adeguata a tanti dubbi, potrebbe essere quella di mutare l’approccio dell’analisi 
del fenomeno della cessione di azienda. Occorrerebbe, infatti, guardare soprattutto alle norme di diritto 
tributario che quel fenomeno regolano, pur dando sempre importante valore alle norme civilistiche che 
possono ritenersi principi generali disciplinanti la materia. Siccome poi, il legislatore tributario non dà una 
definizione di cessione di azienda nel Dpr n. 633/1972 disciplinante l’Iva, nonostante tale peculiare cessione 
sia esclusa dal campo di applicazione del tributo, è alle fondamentali norme sull’imposta di registro che 
occorre guardare, per individuare non solo la corretta definizione di “cessione di azienda”, ma anche le 
peculiari caratteristiche di tale negozio, così come si manifestano soprattutto nei fenomeni fiscali. Se si 
vogliono risolvere problematiche strettamente “tributarie”, e se si vuol correttamente stabilire cosa debba 
intendersi per cessione di azienda ai fini del sistema Iva – Registro, bisogna partire dall’analisi che per tali 
operazioni è svolta dalla disciplina dell’imposta di registro.  
20
  Come sarà analizzato più ampiamente infra, la differenza rileva in relazione alla conseguente applicazione 
di due diversi tributi: l’Iva per le cessioni di beni singoli, l’imposta di registro per la vera e propria cessione 
di azienda. 
registro
21
.  
Pertanto, la descrizione che fa l’art. 2555 c.c. dell’azienda come 
“complesso di beni, organizzati dall’imprenditore per l’esercizio 
dell’impresa”, può essere tranquillamente considerata recepita nel diritto 
tributario. Con quei correttivi, però, cui si è fatto cenno, e che attribuiscono 
un ruolo importante (non solo alle norme civilistiche, ma anche) alle 
specifiche norme fiscali sull’azienda, e soprattutto sul suo trasferimento
22
.  
                                                 
21
 E’ quanto sostiene LA ROSA, Cessione d’azienda e cessione di beni, cit., 308, che sottolinea questo 
aspetto proprio ai fini della corretta differenziazione fra la cessione dell’intero complesso e quella di singoli 
beni che però non assurgono alla qualifica di “azienda”.  
22
  Si possono considerare anche le varie problematiche inerenti, ad esempio la considerazione del complesso 
aziendale più come“universitas”, unitariamente intesa, che come mero aggregato di beni, che mantengono la 
loro individualità, nonostante l’inserimento nel complesso stesso; o, ancora, al diverso atteggiarsi 
dell’azienda nella disciplina delle imposte dirette e indirette, ferma restando, comunque, la validità della 
nozione dell’art. 2555 c.c; e, infine, al significato particolare che l’azienda assumeva, in sede di riscossione 
forzata delle imposte sui redditi, nel ruolo di garanzia reale del credito erariale in sede esecutiva.  
2. La nozione di azienda nel diritto civile: dalla concezione 
universalistica, a quella atomistica.   
 
2.1 L’elaborazione civilistica della nozione di 
azienda. 
 
Se dunque, come si è cercato di dimostrare, la funzione di architrave del 
sistema giuridico dell’azienda, la svolgono gli artt. 2555 e seguenti del codice 
civile, appare utile una breve disamina delle principali teorie sulla natura 
giuridica del complesso aziendale e dei negozi ad esso relativi, teorie 
ampiamente elaborate dalla numerosa dottrina che si è occupata 
dell’argomento
23
.   
Come è noto, il codice civile qualifica l’azienda come “il complesso dei 
beni organizzati dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa”. Da questa 
nozione possiamo ricavare che gli elementi essenziali, che il legislatore ha 
                                                 
23
  AULETTA, Azienda. Opere dell’ingegno e invenzioni industriali. Concorrenza. Nel Commentario del 
cod. civ., a cura di Scialoja e Branca, Libro quinto, Del lavoro (artt. 2555-2601), Bologna-Roma, 1961, p. 1 e 
ss.; Id., Voce Azienda nel diritto commerciale, in Enc. Giur. Treccani, Roma, 1996, p. 1 e ss.; ASCARELLI, 
Corso di diritto commerciale, Milano, 1962, p. 311 e ss.; CASANOVA, Impresa e azienda, nel Trattato di 
diritto civ., diretto da Vassalli, Torino, 1974, pp. 323 e ss.; COLOMBO, L’azienda e il mercato. In  Trattato 
di dir. comm e di dir. pubblico dell’economia, diretto da Galgano, vol. III, Padova, 1973, p. 1 e ss.; 
CANDIAN, Appunti in tema di azienda, in Scritti in onore di Jemolo, II, Milano, 1963, pp. 153 e ss.;  
COTTINO, Diritto comm., I, Padova, 1976, pp. 175 e ss.;  DE MARTINI, L’usufrutto di azienda, Milano, 
1950; FERRARA, La teoria giuridica dell’azienda, Firenze, 1949, pp. 284 e ss.;  FERRARI, Voce Azienda 
(dir. privato), in  Enc. del .dir., vol. IV, Milano, 1959, pp. 681 ss.;  FADDA E BENSA, Nota alle Pandette di 
Windscheid, I, II, Torino, 1924, pp. 399 ss.; FERRI, Manuale di dir. comm., Torino, 1998, pp. 219 ss.;  
GALGANO, L’imprenditore, Bologna, 1980, pp. 86 ss.; GRAZIANI, L’impresa e l’imprenditore, Napoli, 
1959, pp. 81 ss.; MINERVINI, L’imprenditore, Napoli, s.d., pp. 116 ss.; PETTITI, Il trasferimento 
volontario di azienda, Napoli, 1970; MENGONI, Ancora sull’inapplicabilità all’azienda del principio 
“possesso vale titolo”, in Giur. it., 1950, I, pp. 171 ss.; ROTONDI, Diritto industriale, Padova, 1965, pp. 
356 ss.; Id., La nozione giuridica dell’azienda, in Riv. dir. comm.,1930, I, pp. 31 ss.; TEDESCHI, Le 
disposizioni generali sull’azienda. Dell’azienda in generale, in Trattato Rescigno, 1983 vol. XVIII, pp. 5 ss.;  
VIVANTE, Trattato del diritto commerciale, II, Milano, 1924; VANZETTI, Trent’anni di studi sull’azienda, 
in Riv. dir. comm.,1958, I, pp. 32 ss.;  SANTORO-PASSARELLI, L’impresa nel sistema di dir. civ., in Riv. 
dir. comm., 1942, I, pp. 376 ss.  
messo  in luce  in questa definizione sono soprattutto tre
24
: a) l’esistenza di un 
“complesso”, cioè di un insieme di più beni; b) il loro collegamento attraverso 
l’organizzazione dell’imprenditore; c) l’unificazione degli elementi in 
conseguenza della loro destinazione (cioè l’esercizio dell’impresa).  
Abbastanza tormentato è stato il pensiero della dottrina sulla natura 
giuridica di questo istituto (l’azienda), dalla struttura difficile da definire con 
una semplice formula. Questo organismo appare, infatti, uno e plurimo, ed 
inoltre, pur essendo qualificato dal legislatore sostanzialmente in termini 
unitari, contestualmente, si mostra composito, per la presenza al suo interno di 
una pluralità di beni, ognuno dei quali ha le sue leggi di circolazione e la sua 
vita giuridica, magari indipendente e diversa da quella degli altri beni che 
pure concorrono a formare il tutto. Il dibattito, tra l’altro, prende le mosse 
anche da studi anteriori al codice civile del 1942, studi che la dottrina aveva 
svolto per chiarire un concetto di azienda che, come si accennava, non era 
legislativamente previsto, né nel codice di commercio, né in altre norme.  
 
                                                 
24
  Vedi AULETTA, Voce Azienda in Enc. Giur. Treccani, cit. pag. 4.   
2.2 Le “teorie universalistiche”.  
 
La primissima dottrina nell’ultimo decennio dell’Ottocento e nei primi del 
Novecento, ha cercato di qualificare l’azienda come soggetto di diritto, 
distinto dall’imprenditore, mediante la personificazione del patrimonio 
aziendale, che diventava così separato ed autonomo, soprattutto in sede di 
circolazione. Tale teoria è stata successivamente avversata
25
 in quanto si 
risolveva in un semplice strumento classificatorio, e perciò privo di rilevanza 
pratica, perché riconduceva la qualifica dell’azienda ad un patrimonio 
autonomo, solo ai fini ed agli effetti della vicenda traslativa che si presentava 
di volta in volta; sicchè, cessato tale momento “dinamico” e tale fase di 
circolazione, riprendeva il sopravvento la concezione dell’irrilevanza 
giuridica dell’azienda come entità patrimoniale. Tale teoria è nota come 
concezione dell’“universitas iuris o iurium”: l’azienda sarebbe così un 
complesso di beni e soprattutto di diritti, unitariamente considerato
26
, e la 
separazione del patrimonio varrebbe soprattutto nei confronti 
dell’imprenditore. 
                                                 
25
 Da ultimo vedi COLOMBO, L’azienda e il mercato, cit., p. 5, il quale afferma che individuando 
nell’azienda un patrimonio dotato di autonomia in sede di circolazione, diventa difficile indicare un’altra 
norma che regoli altri patrimoni di analoghe caratteristiche; la qualificazione giuridica non serve quindi 
all’individuazione di una disciplina, ma rimane fine a se stessa. Quando si argomenta nel senso seguito dai 
sostenitori della tesi qui criticata, non si fa che attribuire un nome (quello del patrimonio autonomo in sede di 
circolazione) all’interpretazione data alle norme sul trasferimento di azienda. 
26
  FADDA E BENSA, Note alle Pandette di Windscheid, cit., pp. 491 ss.