L'evoluzione normativa del diritto penale tributario

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2. Le teorie filosofiche neoliberiste: J.Locke e R.Nozik  
 
2.1.Il neoliberismo fiscale degli anni Ottanta 
 
Il neoliberismo, è stato una delle correnti di pensiero predominanti 
nel discorso pubblico, che ha accompagnato la trasformazione del Welfa-
re-State durante gli ultimi tre decenni. L’evoluzione di questa corrente, e 
dunque la sua visibilità e il suo impatto, non hanno avuto un corso lineare, 
ma piuttosto una fase d’ascesa degli anni 80’; una fase di appiattimento in-
torno alla metà degli anni 90’; e una discesa negli anni 2000.
134
  
Negli ultimi vent’anni in Italia, infatti, si sono riaffacciati moderni 
orientamenti di stampo liberista, i quali hanno ritenuto eccessivamente di-
spendiose le politiche assistenziali degli anni 70’ e 80’ – alla luce della 
grande depressione causata dalla crisi del 1929 e delle successive avutesi 
negli anni – ragion per cui sono stati chiesti tagli alle spese pubbliche per 
conseguire una minore pressione fiscale. 
Il neoliberismo fiscale, nella sua critica al Welfare-State, si fonda sul 
presupposto dell’inefficienza accertativa, ritenendo lo Stato impositore ca-
ratterizzato da una sorta di “prepotenza repressiva”.  
Questo infatti trova il suo fondamento nelle teorie economiche tradi-
zionali, secondo le quali, il tributo è un fattore di alterazione del diritto di 
proprietà, inteso come espressione della persona e della sua libertà indivi-
duale. In quest’ottica il pensiero neoliberista si oppone alla funzione del 
tributo, come strumento di distribuzione e redistribuzione, privilegiando, al 
contrario, quei modelli fiscali che favoriscono la persona insieme ai suoi 
diritti proprietari. 
Sulla base di questa impostazione ideologica-filosofica, i sostenitori 
del neoliberismo considerano che una riduzione dell’imposizione fiscale 
possa avere effetti sia sulla crescita economica che sull’imposizione fiscale. 
Viene, in tal mondo, auspicata la sostituzione dei servizi pubblici con i ser-
 
134
 Si veda per approfondire l’interessante saggio di M. FERRERA, ‘Neowelfarismo liberale: 
nuove prospettive per lo stato sociale in Europa’, 2013, all’interno del quale l’autore ripercorre 
la cd. parabola del neoliberalismo, che distingue in tre differenti fasi, fino a teorizzare quello 
che egli chiama: “neowelfarismo”.
62 
vizi privati, partendo dall’assioma che i privati offrono una maggiore effi-
cienza rispetto al pubblico.  
Il pensiero neo-liberista trova inoltre una “relazione stabile” tra il fe-
nomeno dell’evasione e la pressione fiscale, dimostrandosi comprensivo, in 
ottica giustificazionista, verso il fenomeno dell’evasione in ragione di una 
troppo elevata pressione fiscale.  
In sintesi  esso, dunque, tende a svalutare il sistema di accertamento 
analitico oltre che a sminuire il ruolo del tributo, basandosi su valori indi-
vidualistici del mercato, della proprietà e della corrispettività; trovando 
inoltre ulteriore sostegno nel processo di globalizzazione, sino al punto di 
generare all’interno dell’ordinamento italiano (e non solo) un fenomeno di 
egoismo sociale.  
In un paese come l’Italia, questo revival neoliberista ha goduto di un 
certo appeal politico e sociale , al punto di raccogliere una folta schiera di 
sostenitori, perché rappresentava il “malcontento comune” di coloro i quali, 
lamentavano la cattiva gestione del prelievo tributario e della spesa pubbli-
ca.   
Diretta conseguenza della suddetta posizione è stata, da un lato, la 
richiesta di un sistema fiscale neutrale nei confronti del mercato, che sia 
capace di assicurare un modello ideale di mercato, quello della libera con-
correnza; e dall’altro lato, la distribuzione del carico fiscale tra i cittadini, 
che va inteso come il risultato di una scelta politica e del libero operare del-
le forze economiche, che il legislatore ha il compito di controllare, e non di 
contraddire. 
Tuttavia, portando alle estreme conseguenze questa visione ideologi-
ca vedremmo come risultato una quasi “abolizione” del settore pubblico, e 
dal punto di vista fiscale soprattutto una messa in discussione del fonda-
mento morale e solidaristico del principio di tassazione.  
 
 
2.2. Le teorie filosofiche neoliberiste: John Locke  
 
Dopo aver trattato, a grandi linee, i punti cardine del fenomeno neo-
liberista, che si è ammantato di modernità, intervenendo ed influenzando
63 
l’economia moderna, pare opportuno e necessario, ai fini della completezza 
di questa analisi, un approfondimento sulle teorie filosofiche deontologiche 
che sono alla base del fenomeno neoliberista. 
Tali teorie infatti, oltre a respingere il modello di Stato sociale, han-
no sopravvalutato l’importanza dei diritti proprietari, definendoli “intangi-
bili”, in quando diritti originari e fondamentali dell’individuo; ragion per 
cui ciascuno ha diritto a conservare la maggior parte dei frutti del proprio 
lavoro, limitando l’Ente pubblico nel prelievo dei tributi solo quando è as-
solutamente inevitabile.  
Lo Stato impositore è dunque legittimato al prelievo fiscale, dalle 
leggi naturali, per finanziare il costo della tutela della proprietà e l’offerta 
dei beni pubblici classici come i servizi di polizia, di difesa e i servizi giu-
diziari.
135
 
Viene dunque, da una parte, sminuito il potere dello Stato in tale am-
bito; e dall’altra valorizzato l’individuo, come persona titolare dei fonda-
mentali diritti di libertà e proprietà, in virtù dei quali l’imposizione è piut-
tosto una “autolimitazione”. 
John Locke filosofo inglese è stato considerato padre fondatore del 
liberalismo classico e del contrattualismo
136
 - di cui queste teorie costitui-
scono una rielaborazione - e aveva come obiettivo quello di liberare 
l’individuo dal potere feudale e da quello arbitrario del sovrano
137
.  
Locke, difatti, fautore dell’individualismo possessivo intendeva di-
stinguere la proprietà esclusiva dell’individuo dalla sovranità, la quale ha 
 
135
 F. GALLO, Le ragioni del fisco, cit., p. 40  
136
 Locke partiva dalla teoria del contrattualismo (già avanzata da T. Hobbes e ripresa poi nel 
celebre Contratto sociale  di J.J. Rousseau).Nello Stato di natura tutti gli uomini possono essere 
uguali e godere di una libertà senza limiti; con l'introduzione del denaro e degli scambi com-
merciali, tuttavia, l'uomo tende ad accumulare le sue proprietà e a difenderle, escludendone gli 
altri dal possesso. Sorge a questo punto l'esigenza di uno stato, di una organizzazione politica 
che assicuri la pace fra gli uomini. A differenza di Hobbes, infatti, Locke non riteneva che gli 
uomini cedessero al corpo politico tutti i loro diritti, ma solo quello di farsi giustizia da soli. Lo 
Stato non può perciò negare i diritti naturali, vita, libertà, uguaglianza civile e proprie-
tà coincidente con la cosiddetta property, violando il contratto sociale, ma ha il compito di tute-
lare i diritti naturali inalienabili propri di tutti gli uomini. 
137
 LOCKE, The Second Treatise, cit., cap. V in F.GALLO, Le ragioni del fisco, cit., pp. 40 ss.
64 
come scopo principale la conservazione del diritto e della proprietà, ma non 
costituisce un bene privato del sovrano.
138
  
Insieme a Locke, anche altri autori
139
 intendevano il rapporto tra 
l’individuo-proprietario e la collettività prevalentemente in senso naturali-
stico, antiegualitario, antisolidaristico
140
; l’individuo proprietario di beni è 
all’interno della società un atomo distinto dalle istituzioni, non collabora 
all’interno della società con altri individui, non servendo tale fattore come 
criterio di riparto. 
 
 
2.3. La teoria del “titolo valido” di Robert Nozick 
 
Robert Nozick, partendo dalle medesime premesse del liberalismo 
classico e costituendo la miglior espressione del pensiero lockeano, sostie-
ne una visione radicalmente individualista della vita, che comporta una 
drastica riduzione della sfera di intervento dello Stato negli affari dei citta-
dini (cd. Stato minimo), e che è aspramente critica nei confronti delle poli-
tiche del Welfare State.  
Nozick sostiene l’assoluta priorità degli individui sulla società - 
prendendo le mosse dalla tradizione liberale classica - e analogamente a 
Locke, afferma che l’individuo abbia il diritto, libero da costrizioni esterne, 
di perseguire i propri piani di vita attraverso il diritto alla proprietà, che se 
posseduto a giusto titolo non può essere assolutamente limitato. Nozick, in-
fatti, vuole confutare il principio di giustizia distributiva, ritenendolo ille-
gittimo, e al contrario conia la teoria del cd. titolo valido, che rinviene la 
causa giustificatrice della distribuzione, o meglio della “proprietà di un be-
ne” nella storia.  
 
138
 Espressione del liberalismo politico di J. Locke , si rinviene in un saggio di J. LOCKE, ‘Epi-
stola sulla tolleranza’, 1685, in cui scrisse: “Lo stato mi sembra la società degli uomini costitui-
ta soltanto per conservare e accrescere i beni civili. Chiamo beni civili la vita, la libertà, l'inte-
grità del corpo e la sua immunità dal dolore, e il possesso delle cose esterne, come la terra, il 
denaro, le suppellettili ecc..” 
139
 Sul punto L. MENGONI, Proprietà e libertà, in Riv. Crit. Dir. Priv., 1988,  e l’opera che si ri-
fà al costituzionalismo liberale di A.F. VON HAYEK, The road to Serfdom, Chicago, 1944. 
140
 F.GALLO, Le ragioni del fisco, cit., p. 41.
65 
Per questo filosofo, a ciascun individuo viene attribuito alla nascita il 
diritto fondamentale ed intangibile della proprietà oltre al diritto della di-
sponibilità quasi esclusiva dei frutti del proprio lavoro.
141
 
Secondo la sua teoria, dunque, la redistribuzione della ricchezza da 
parte dello Stato impositore è illegittima ed inammissibile, in quanto intac-
cherebbe la libertà e le dinamiche di mercato. 
In ultima analisi, il diritto di proprietà, per Nozick,  è un elemento in-
trinseco del diritto di libertà individuale, intesa quest’ultima, come una li-
bertà negativa, e cioè priva di costrizioni esterne.   
Questa scuola di pensiero può essere considerata il frutto della rea-
zione, che si è avuta negli USA e di conseguenza anche in Europa, alle teo-
rie keynesiane e rooseveltiane
142
 dominanti nel secondo dopoguerra, che ha 
finito per  rilanciare  le cd. politiche dal lato dell’offerta
143
, le quali sottoli-
neavano i limiti  delle politiche statali, l’inefficienza della spesa pubblica, 
collegata all’inidoneità della classa dirigente politica a risolvere i problemi 
della società. 
 
 
 
 
 
 
141
  La teoria del titolo valido di R. Nozick trova una giustificazione alla validità della proprietà, 
e cioè secondo tale pensiero , un individuo ha diritto alla proprietà quando il processo storico 
che lo ha portato ad essere proprietario è storicamente giustificato secondo tre fasi di legittimità: 
è  legittimo il momento del primo acquisto, “il momento dell’acquisizione”; è legittima ogni 
forma di scambio avvenuta tra proprietà diverse “il momento del trasferimento”; in ultimo, in 
caso di infrazione al possesso, si è ristabilita la proprietà legittima “momento di ristabilimento 
della giustizia”. 
142
 In seguito alla grande crisi scoppiata nell’ottobre del 1929, dopo l’elezione di F.D. Roosevelt 
il New Deal, con l’obiettivo di rilanciare la produzione industriale e diminuire la disoccupazio-
ne in breve tempo, attuò una politica di deficit di bilancio e di incremento della spesa pubblica 
come leva per orientare lo sviluppo e ridurre i dislivelli di reddito tra i ceti sociali , applicando 
le teorie dell’economista J.M. Keynes. 
143
 Politiche che, con le parole di Paul Samuelson, “descrivono il taglio delle tasse come il ri-
medio ad ogni male economico e come ricetta infallibile per la ripresa”. Si v. F.GALLO, Le 
ragioni del fisco, cit., pp. 42 ss.
66 
3. Le teorie filosofiche consequenzialiste e quelle egualitariste 
come reazione all’orientamento neoliberista  
 
3.1. Le teorie consequenzialiste: il pensiero di John Rawls 
 
In netta contrapposizione con le teorie liberiste e neoliberiste si pon-
gono le teorie cd. consequenzialiste, le quali vengono così chiamate perché  
considerano il diritto di proprietà in un’ottica di “appartenenza” 
all’individuo e come una conseguenza di leggi fiscali
144
. Seguendo questa 
linea di pensiero la proprietà si lega ad un sistema di obbligazioni sociali 
in virtù del principio di “giustizia distributiva”.
145
  
A partire dal New Deal - nello stesso filone teorico -  è emersa una 
scuola di pensiero, riconducibile a quella liberale, che si fonda sul principio 
della libertà positiva, cioè una libertà di cui ciascun individuo può godere 
in una ideale condizione di uguaglianza; infatti l’unico limite posto alle li-
bertà positive è l’uguale libertà degli altri nel godimento del diritto di pro-
prietà. Non occorre dunque, per garantire i diritti fondamentali degli indi-
vidui, ridurre il ruolo e l’autorità dello Stato. 
Rawls, filosofo statunitense, nonché figura di spicco della filosofia 
morale e politica del Novecento, si pose come obiettivo quello di valorizza-
re il ruolo della responsabilità collettiva e della giustizia come equità di-
stributiva
146
.  
Rawls, tra i maggiori teorici del principio di giustizia  e delle pari 
opportunità sociali, parte dalla premessa secondo cui gli individui nascono 
in una posizione originaria di “ignoranza” – privati dunque di qualsiasi co-
noscenza circa il ruolo che rivestono all’interno della società – ed in una ta-
 
144
 Ciò – pur non disconoscendo l’importanza dei diritti proprietari, come garanzia delle libertà 
individuali – ma tali teorie cd. consequenzialiste si distinguono dalle predette teorie neoliberiste 
in quanto separano tali diritti (proprietari) dai diritti dell’individuo e li declinano con la respon-
sabilità sociale e il principio di distribuzione. 
145
 F.GALLO, Le ragioni del fisco, cit., pag 44. 
146
 Secondo Rawls il concetto di “giusto” doveva essere considerato prioritario rispetto al “be-
ne”, coerentemente con la critica dai lui mossa verso l’utilitarismo, la quale al contrario volendo 
a tutti i costi massimizzare la felicità comune intesa come mera somma delle felicità individuali, 
può giungere a considerare legittima la violazione di alcune libertà fondamentali.
67 
le condizione trova naturale espressione il principio di differenziazione, se-
condo cui le ineguaglianze tra i consociati sono giustificate solo se compor-
tano un beneficio anche per i meno avvantaggiati, rispetto ai più ricchi. 
Egli intende dimostrare, infatti, la necessità di dare priorità ai miglio-
ramenti delle condizioni dei più svantaggiati rispetto a quelle dei più ricchi: 
il suo pensiero è teso a valorizzare la libertà dell’individuo, ma anche la re-
sponsabilità collettiva e la giustizia, quali presupposti necessari dell’equità 
distributiva
147
.  
Questa teoria rawlsiana, in netta contrapposizione con quelle liberi-
ste, con le parole di F. Gallo “presuppone la divaricazione tra ciò che alla 
persona appartiene – ed è quindi suo senza essere interna ad essa - e ciò 
che la persona stessa è, quale individuo sociale titolare di diritti e altri do-
veri ( e non quale soggetto astratto e distaccato)
148
.  
 
 
3.2. Le teorie egualitariste: Amartya Sen  
 
Amartya Sen, economista, filosofo e accademico indiano, inquadrato 
nella schiera dei pensatori egualitaristi liberali, ha sviluppato un approccio 
radicalmente nuovo e diverso dell’eguaglianza e delle libertà. 
Sen intende proporre una prospettiva tesa all’effettiva tutela di aspet-
ti centrali dei diritti umani, in contrasto teorico con il discorso utilitarista – 
che invece si concentra sull’utilità complessiva, tralasciando l’importanza 
dell’individuo che diventa solo un “mezzo”, uno strumento per progetti 
collettivi -  affermando la volontà di mediare tra quest’ultima e una dottrina 
fondata invece sui diritti.  
Sen si trova d’accordo con il neo-contrattualista Rawls, precisamente 
sulla considerazione della persona separata dalla proprietà, quale indivi-
duo sociale non egoista
149
.  
 
147
 F. GALLO, Le ragioni del fisco, cit., p. 45. 
148
 Ibidem, nota 141; il pensiero di Rawls porta alla luce una nuova idea della persona intesa 
come proprietario a cui appartiene un bene, ma che non si configura con il bene stesso.  
149
 F.GALLO, Le ragioni del fisco, cit., p. 45.
68 
Lo Stato, secondo la visione proposta da Sen, si rende responsabile 
primario, in primo luogo, dell’individuazione e della rimozione delle cause 
di ingiustizia distributiva; in secondo luogo, della distribuzione dei beni e 
dei servizi primari; in ultimo, del reperimento delle entrate necessarie per 
finanziare i servizi, diretti a garantire una soglia minima di benessere della 
società
150
.  
Lo Stato per poter garantire l’effettivo equilibrio tra i principi di 
uguaglianza sostanziale ed economica, di libertà e di solidarietà , deve assi-
curarsi che la disponibilità dei beni e servizi essenziali sia consentita a 
chiunque, in base alla “capacità” differenziata di ciascuno
151
.  
In questo contesto, dunque il tributo limita la libertà, i diritti di pro-
prietà e le potenzialità economiche, e in questo consta il sacrificio indivi-
duale. 
Sen ritiene che il tributo, ripartito in modo equo e legittimato dal 
consenso dei consociati espresso dalle leggi, sia lo strumento più idoneo 
per perseguire “la libertà” di ciascuna persona all’interno della società , so-
lo se associata ad obiettivi di uguaglianza. 
Secondo il pensiero di Sen, la legittimazione etica dello Stato sociale 
impositore e la sua funzione distributiva si fonda proprio sull’uguaglianza, 
a patto che, per uguaglianza si intenda l’uguale interesse che lo Stato deve 
avere nei confronti di ogni cittadino. La legittimità dell’intervento dello 
Stato così inteso dipende dall’uguale cura che, attraverso le leggi, esso di-
mostra per le libertà di ciascun consociato
152
 .  
Allo Stato, con le sue leggi, spetta il compito di stabilire regole, che 
attraverso lo strumento fiscale di riparto, consentano di rispettare la pari di-
 
150
 Questa visione dello Stato combacia con l’impostazione proposta da John Stuart Mill il qua-
le: “attribuisce allo stato il compito di svolgere controlli fiscali, per contenere le diseguaglianza 
nella distribuzione del reddito entro determinati limiti che siano compatibili con l’eliminazione 
della miseria”. 
151
 A. Sen ha sviluppato la visione egualitaria della welfare community, anche nota come cd. 
dello sviluppo umano, insieme a B. WILLIAMS in “Utilitarismo e oltre” trad. it., 1984; che si ba-
sa sulla concezione dell’human functioning , in virtù del quale l’utilizzazione dei beni e dei ser-
vizi si basa sulle diverse capacità e sui diversi progetti di vita che ciascun individuo intende se-
guire. 
152
 F. GALLO, Le ragioni del fisco, II Ed., Il Mulino, Bologna, 2011
69 
gnità e le libertà positive e progressive di ogni singolo individuo, non più 
intese dunque come attributi personali. 
 
 
3.3. Conclusioni 
 
Come abbiamo visto, quello che le idee egualitariste e rawlsiane vo-
gliono dimostrare in sostanza è che una società che si fonda sul “mito della 
proprietà”, in assenza di interventi re-distributivi dello Stato, si riduce ad 
essere una società regredita e priva sia di coesione sociale, sia di considera-
zione dei rapporti interpersonali, con scarsa formazione di capitale uma-
no
153
.  
I fautori delle teorie egualitariste sostengono l’idea secondo cui nelle 
moderne democrazie l’intervento pubblico è il risultato del fondamentale 
principio del consenso popolare, incarnato nella legge, e frutto della fun-
zione regolatrice del diritto.  
La legge è indispensabile per attuare, attraverso lo strumento fiscale 
(cioè il tributo) il riparto dei carichi pubblici, secondo il principio di equità  
distributiva e per superare gli egoismi del mercato e le disuguaglianze che 
ne conseguono, oltrechè per adottare politiche concrete ai fini di promozio-
ne dello sviluppo del benessere sociale.   
Seguendo quest’ordine di idee, lo “Stato minimo” proposto dai pen-
satori neoliberisti sarebbe possibile solo in una società astratta e ideale, che 
si caratterizza per redditi individuali elevati e già ab origine, equamente re-
distribuiti, conseguendone un’assoluta e perfetta parità di trattamento.  
In una società come la nostra, aderire a un simile ordine di idee, 
comprometterebbe l’equilibrio sociale ed economico, dato che le disegua-
glianze sono presenti in maniera piuttosto massiccia, ragion per cui l’unica 
soluzione plausibile si rinviene nella re-distribuzione attuata dallo Stato at-
traverso l’imposizione fiscale e la giustizia distributiva
154
. 
 
153
  Ibidem n.151, cit., p. 49. 
154
 Si v. G. NARDOZZI, I rapporti tra finanza e distribuzione del reddito: un’interpretazione 
dell’economia di fine secolo, Ricerca del Politecnico di Milano per l’Associazione G. Carli, Ot-
tobre 2001.