L'Armonizzazione dei sistemi contabili degli enti locali: il principio della competenza finanziaria potenziata e il riaccertamento straordinario dei residui. Il caso Comune di Villasimius

INTRODUZIONE
La tesi intende sviluppare uno degli aspetti centrali della riforma della contabilità 
pubblica conosciuta come “Armonizzazione dei sistemi contabili”: la gestione dei 
residui e la loro revisione straordinaria alla luce del principio della competenza 
finanziaria potenziata,  puntando l'attenzione sugli enti locali e prendendo in esame il 
caso del Comune di Villasimius.
I tentativi di armonizzazione  nell'ambito degli Enti Locali, risalgono alla fine degli 
anni 70, con il D.P.R. 421/1979,  ma è nel 2009 che si sente la necessità di 
intervenire nuovamente in tale ambito, questa volta in maniera sostanziale, per 
riuscire finalmente a dare concreta attuazione all'armonizzazione dei sistemi contabili 
e al coordinamento della finanza pubblica. Il legislatore interviene con la Legge 
delega sul federalismo fiscale (legge n. 42 del 05/05/2009) per  Comuni, Province, 
Città Metropolitane e Regioni, e con la  Legge di Contabilità e Finanza Pubblica 
(legge n. 196 del 31/12/2009) per lo Stato; successivamente, per Regioni ed Enti 
Locali, viene emanato il Decreto Legislativo attuativo n. 118 del 2011 integrato e 
modificato dal D. Lgs. n. 126/2014.
Dopo tre anni di sperimentazione il 1° gennaio 2015 rappresenta la data ufficiale di 
avvio della riforma, resa obbligatoria per Regioni ed Enti Locali mediante 
l'omogeneizzazione dei bilanci delle differenti articolazioni dello Stato al fine di 
raccordare la contabilità pubblica nazionale con i sistemi adottati in ambito Europeo 
e poter misurare lo “stato di salute” della finanza pubblica italiana.
Il legislatore ha previsto l'adeguamento dei sistemi contabili con gradualità fra il 
2015 e il 2016 obbligando le Regioni e gli Enti Locali ad applicare le nuove regole 
fin dal 2015 ma rinviando l'adozione dei nuovi schemi di bilancio con carattere 
autorizzatorio a partire dal 2016.
Di fatto in che cosa consiste l'armonizzazione, che cosa devono fare gli enti per 
concretizzare la riforma? Prima di tutto riclassificare i bilanci, conoscere i nuovi 
concetti di competenza finanziaria potenziata e provvedere al riaccertamento 
straordinario dei residui. 
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La tesi approfondisce i primi passi da compiere per avviare il processo di riforma 
focalizzando l'attenzione sugli enti locali, sui cambiamenti che comporta il nuovo 
impianto normativo, sugli strumenti introdotti dal legislatore per applicare le nuove 
regole, sul ruolo svolto dalla Corte dei Conti in qualità di supervisore della corretta 
gestione degli enti territoriali ed in particolare sul riaccertamento straordinario dei 
residui, una delle attività più impegnative prevista dall'articolo 3, comma 7. del D. 
Lgs. n. 118/2011, necessaria per adeguarsi sostanzialmente al nuovo principio della 
competenza finanziaria “potenziata”.
Verrà preso in esame l'operazione di riaccertamento straordinario dei residui 
condotta nel Comune di Villasimius e adottata con Deliberazione della Giunta 
Comunale n. 89 del 22/06/2015, rappresentando il confronto tra le risultanze del 
Rendiconto dell'esercizio 2014 e la rideterminazione del risultato contabile di 
amministrazione al 01/01/2015 ed evidenziando le  difficoltà che il suddetto Ente ha 
incontrato e ha dovuto affrontare in concomitanza con ulteriori nuovi adempimenti 
quali la fatturazione elettronica e lo split-payment.
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CAPITOLO I 
Presentazione della riforma di contabilità pubblica
1. Il processo di armonizzazione secondo il Decreto legislativo n. 118/2011, 
brevi cenni sull'evoluzione della normativa.
La storica esigenza di un Bilancio e del controllo delle entrate e delle spese è una 
necessità antica riferibile ad ogni cittadino e all'ordinamento nel suo complesso e 
proprio l'irrinunciabile programmazione economico-finanziaria della Pubblica 
amministrazione e la rendicontazione dell'operato svolto, hanno comportato nel corso 
dei secoli e fino ai giorni nostri, l'esigenza di redigere documenti di bilancio capaci di 
dare risposte concrete all'azione amministrativa.
Il processo di armonizzazione dei sistemi contabili delle Regioni e degli Enti Locali è 
nato dall'esigenza di dare attuazione all'art. 119 della Costituzione, che riconosce agli 
Enti Locali e Regioni autonomia finanziaria,  al fine di garantire il coordinamento 
della finanza pubblica e del sistema tributario attraverso un'ottimale utilizzazione 
delle risorse destinate al sostenimento della spesa pubblica.
Il sistema previgente di contabilità pubblica, caratterizzato da una rilevante 
frammentazione delle regole contabili, ha ostacolato fino ad oggi il confronto dei dati 
fra amministrazioni a diverso livello di governo e ha reso difficoltosa l'aggregazione 
delle informazioni contabili in vista del monitoraggio della spesa pubblica finalizzato 
all'assunzione delle migliori decisioni di manovra da adottare per promuovere lo 
sviluppo economico, la coesione e la solidarietà sociale.
Un primo intervento del legislatore in tema di armonizzazione dei bilanci degli enti 
locali risale al 1979 con l'emanazione del D.P.R. n. 421/1979 che introdusse il 
bilancio pluriennale e il bilancio di cassa da affiancare a quello di competenza, 
garantendo così l'uniformità ai bilanci pluriennali di competenza e cassa di Stato e 
Regioni. Il sistema contabile degli Enti Locali fu rivisitato con il D. Lgs. n. 77/1995 e 
con il D.P.R. n. 194/1996  fu emanato il regolamento per l'approvazione dei modelli 
per l'attuazione del D.Lgs. n. 77/1995; in questa sede fu abolito il bilancio di cassa 
per gli enti locali, elemento importante per l'armonizzazione con i bilanci di Stato e 
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Regioni. Nel 2000 con l'emanazione del D. Lgs. n. 267 fu rivisto il Decreto 
Legislativo n. 77/1995, lasciando immutati gli schemi di bilancio da adottare.
Nel 2001 con la Legge Costituzionale n. 3 del 18 ottobre, in occasione delle 
modifiche al titolo V della Costituzione, fu sostituito l'art. 119 riconoscendo agli enti 
territoriali autonomia finanziaria di entrata e di spesa.
Successivamente il legislatore, cercando di riordinare la materia in tema di 
armonizzazione, intervenne con il D. Lgs. n. 170 del 12/04/2006 intitolato 
“Ricognizione dei principi fondamentali in materia di armonizzazione dei bilanci 
pubblici”.
E' evidente che se si è dovuto intervenire nuovamente nel 2009 con una riforma 
sostanziale della materia è per via della scarsa incisività nel sistema contabile delle 
norme che via via si erano succedute fino ad allora. 
E così partendo dall'art. 119 della Costituzione, riformato nel 2001 con la 
costituzionalizzazione dell'autonomia finanziaria degli Enti Locali, il percorso di 
armonizzazione della contabilità pubblica delle Regioni e degli Enti Locali  ha 
trovato la sua specifica realizzazione  con l'adozione del D. Lgs. n. 118/2011, 
pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale n. 172 del 26/07/2011, che detta disposizioni in 
materia di armonizzazione dei sistemi contabili e degli schemi di Bilancio delle 
Regioni, degli Enti Locali e dei loro organismi, a norma degli articoli 1 e 2 della 
legge 5 maggio 2009, n. 42 .
Con la  legge 5 maggio 2009 n. 42, rubricata “Delega al Governo in materia di 
federalismo fiscale, in attuazione dell'art. 119 della Costituzione” il Governo è stato 
delegato ad adottare uno o più decreti legislativi finalizzati ad “assicurare, attraverso 
la definizione dei principi fondamentali del coordinamento della finanza pubblica e 
del sistema tributario e la definizione della perequazione, l'autonomia finanziaria di 
Comuni, Province, Città metropolitane e Regioni”.
Ciò che il legislatore ha inteso assicurare attraverso lo strumento del decreto 
legislativo, oltre l'autonomia finanziaria, é l'armonizzazione dei sistemi contabili e 
degli schemi di bilancio nelle fasi della programmazione, gestione e rendicontazione 
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della finanza pubblica ed il D. Lgs. 118/2011 rappresenta per gli enti territoriali il 
primo passo sostanziale verso il processo di riforma diretto a:
• consentire il controllo dei conti pubblici nazionali in tema di consolidamento 
e di verificare la loro rispondenza alle prescrizioni dell'art. 104 del trattato 
dell'Unione Europea in quanto attraverso la raccordabilità dei bilanci degli 
enti territoriali con i sistemi adottati in ambito europeo è possibile misurare lo 
“stato di salute” della finanza pubblica italiana;
• rendere a tal proposito i bilanci delle amministrazioni pubbliche omogenei, 
confrontabili ed aggregabili, in quanto elaborati con le stesse metodologie e 
criteri contabili; l'omogeneizzazione consentirà una maggiore responsabilità 
della pubblica Amministrazione nei confronti dei cittadini.
Il Decreto Legislativo n. 118/2011 è stato modificato ed integrato dal D. Lgs. n. 
126/2014 mediante l'inserimento di norme di dettaglio e degli allegati necessari per 
l'applicazione della riforma, a seguito di un periodo di sperimentazione durato tre 
anni che ha coinvolto numerosi enti pubblici tra Regioni, Province e Comuni e che 
ha consentito di raccogliere gli esiti della sperimentazione nel decreto correttivo 
secondo un approccio bottom-up  (dal basso verso l'alto).
La riforma contabile è entrata in vigore il 1° gennaio 2015 e comporterà a regime per 
gli enti locali:
➔ l'adeguamento ai principi contabili generali e applicati previsti dal D. Lgs. 
118/2011;
➔ l'adozione di comuni schemi di bilancio e di rendiconto;
➔ l'adozione della contabilità economico-patrimoniale da affiancare alla 
contabilità finanziaria, che costituisce il sistema contabile fondamentale, a 
garanzia di una rilevazione unitaria dei fatti gestionali sia sotto il profilo 
finanziario che sotto il profilo economico-patrimoniale;
➔ l'utilizzo di un Piano dei conti integrato, previsto per le sole amministrazioni 
in contabilità finanziaria, definito in modo da consentire la rilevazione 
unitaria dei fatti di gestione ed elaborato anche in funzione delle esigenze del 
monitoraggio della finanza pubblica;
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➔ la predisposizione del bilancio consolidato con i propri enti ed organismi 
strumentali a partire dal 2017 per l'elaborazione del bilancio consolidato 
2016.
Il D. LGS. n. 118/2011 è costituito da 80 articoli e 17 allegati principali e gli 
impatti operati sul D. Lgs. n. 267/2000, Testo unico sull'Ordinamento degli 
Enti Locali (T.U.E.L.) riguardano l'adeguamento dell'ordinamento finanziario 
e  contabile degli enti locali fra cui, l'abrogazione dell'art. 160 sui modelli e 
schemi di bilancio, l'esercizio provvisorio, caratteristiche e struttura del 
bilancio, fondo crediti di dubbia esigibilità, PEG (piano esecutivo di 
gestione), DUP (documento unico di programmazione), variazioni al bilancio, 
impegni di spesa e accertamenti di entrata, gestione residui, risultato di 
amministrazione, introduzione del fondo pluriennale vincolato, la previsione 
del bilancio di cassa per il primo anno del bilancio, etc.
Rispetto ai vecchi schemi di bilancio il bilancio armonizzato è classificato nel 
seguente modo:
per la parte entrate
 titoli (rappresentano la fonte di provenienza delle entrate)
 tipologie (individuano la natura delle entrate, nell'ambito di ciascuna 
fonte)
 categorie (rappresentano in dettaglio l'oggetto delle entrate)
La gestione del piano esecutivo di gestione (PEG) prevede l'ulteriore 
graduazione delle categorie in capitoli e articoli.
Nel piano dei conti finanziario le entrate sono graduate su cinque livelli 
partendo dal titolo fino ad arrivare all'articolo. 
Si fornisce un esempio completo di classificazione di un'entrata:
➔ livello I : titolo 1 - Entrate correnti di natura tributaria, 
contributiva e perequativa
➔ livello II : tipologia- Tributi
➔ livello III : Categoria – Imposte, tasse e proventi assimilati
➔ livello IV : Capitolo – Imposta Municipale Propria (IMU)
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➔ livello V : Articolo – Imposta Municipale Propria riscossa a 
mezzo di attività ordinaria di gestione
Codifica Piano finanziario dei Conti  E. 1.01.01.06.001 (da allegato n. 
6/1 al D. Lgs. 118/2011) – I titoli delle entrate sono nove.
per la parte spese
 Missioni (funzioni principali e obiettivi strategici perseguiti dalle 
amministrazioni);
 Programmi (aggregati omogenei di attività volti a perseguire gli obiettivi 
definiti nell'ambito delle missioni)
I programmi si articolano in titoli, e la gestione del PEG prevede 
l'ulteriore graduazione in  macroaggregati, capitoli e articoli.
Nel piano dei conti finanziario le spese sono graduate su cinque livelli 
partendo dal titolo fino ad arrivare all'articolo, nell'ambito della missione 
e del programma. 
Si fornisce un esempio completo di classificazione di una spesa:
➔ Missione 01 : Servizi istituzionali, generali e di gestione 
➔ P r o g ra m m a 0 3 : G e s t i o ne e c o n om i c a , f i n a n z i a r i a , 
programmazione, provveditorato
➔ livello I : Titoli -  Spese correnti
➔ livello II : Macroaggregati – Acquisto di beni e servizi 
➔ livello III : (livello non denominato) – Acquisto di beni
➔ livello IV : Capitolo – Altri beni di consumo
➔ livello V : Articolo – Carta, cancelleria e stampati
Codifica Piano finanziario dei Conti  U. 1.03.01.02.001 (da allegato n. 
6/1 al D. Lgs. 118/2011) – I titoli delle spese  sono sette.
Il Consiglio Comunale approva il bilancio (decisionale) per titoli e 
tipologie per le entrate, e per missioni, programmi e titoli per le spese.
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