Indipendenza e Conflitto di Interessi nella Revisione Legale dei conti: Qualità ed Evoluzione della funzione del revisore alla luce delle recenti riforme.

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INTRODUZIONE 
L’attività della revisione legale dei conti riveste, nei tempi moderni, un’importanza fondamentale e 
ragionevolmente strategica oltre che incisiva, determinante e imprescindibile in un Percorso guidato 
di crescita e di sviluppo economico-imprenditoriale o commerciale, teso  a conquistare, mantenere e 
potenziare una posizione di solido vantaggio competitivo. Ciò  implica l’affermazione definitiva di 
un circolo economico certamente virtuoso grazie all’ottimizzazione e al perfezionamento dei 
Risultati economico-finanziari, amplificando la fiducia della platea dei diversi attori economici che 
in tale processo sono interessati, e quindi la Redditività d’impresa e di riflesso mediato ed indiretto, 
esalta in misura massima il Benessere Nazionale diffuso: tale accezione ultima costituisce e 
rappresenta lo Scopo  potenzialmente realizzabile quale frutto  del concorso dei diversi attori 
economici coinvolti e attraverso e grazie, appunto, all’applicazione delle distinte Procedure di 
controllo legale dei conti, regolamentate e imposte da diverse fonti normative sia nazionali che 
internazionali, e sopra ogni cosa, dalla “certificazione” e dalla “dimostrazione” meticolosa, continua 
e coerente del rispetto ed ossequio del principio cardine ed assoluto dell’Indipendenza delle 
funzioni di revisione legale dei conti, che assurge a diventare vero e proprio Dogma prezioso, unico 
ed assoluto di tale attività
1
. Tali procedure, oggi, costituiscono uno degli strumenti determinanti che 
agevolano il conseguimento dei suddetti obiettivi e di tali aspetti ne sarà dato ampio risalto nella 
successiva trattazione. 
Invero, il Sistema Contabile Aziendale che si realizza soprattutto nelle imprese di dimensioni medio 
- grandi, (tanto più se si tratta di società quotate nei mercati regolamentati), se atomisticamente e 
individualmente considerato, non fornisce da solo, agli stakeholders e shareholders dell’impresa 
considerata,un grado di credibilità, sicurezza e oggettività tale da convincere e indurre  loro una 
“Scommessa piena e incondizionata” sull’impresa medesima , sia in termini commerciali e di 
mercato sia in termini imprenditoriali e finanziari. 
Si può quindi affermare come l’ ”attendibilità sostanziale”, la veridicità e la correttezza  delle 
Informazioni finanziarie si legano indissolubilmente allo spirito di trasparenza, alla cultura della 
responsabilità e all’integrità individuale che deve pervadere l’intera filiera dell’informazione
2
, dalle 
funzione di amministrazione e controllo interno fino ai Revisori ed analisti esterni, e anche su tali 
aspetti verterà l’argomentazione  in oggetto. Le regole, poi, che ne scaturiscono, sul versante della 
Revisione legale dei conti, dovranno essere condivise e prefissate oltre che essere omogenee, 
                                                 
1
  Beattie, Brandt, Fearnley, “Perceptions of auditor independence: U.K. evidence”, Journal of Accounting, Auditing and 
Taxation, vol.8, 1999. 
2
  Catturi, “Cultura del controllo e gestione del segnale informativo contabile”, Quaderni senesi di Economia Aziendale, 
Università di Siena, 2000.
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univoche ed efficaci, sia a livello nazionale che internazionale ed e’ su tale traiettoria che si stanno 
muovendo le autorità  pubbliche e di governo competenti, anche in termini di Flessibilità ed 
Adattamento (l’esempio ultimo della Riforma d.lgs. 39/2010 ne e’ l’esplicitazione più evidente) con 
l’obiettivo di definire un’alta Qualità della revisione contabile. Aspetti  fondamentali in tale 
processo di regolamentazione s’identificano nella chiarezza, completezza e organicità dei principi 
fondamentali di revisione ma soprattutto lo sforzo massimo, ancora una volta, viene richiesto in una 
fase delicata del procedimento stesso, qual’e’ quello dell’identificazione e valutazione essenziale 
dei Rischi che senz’altro impattano anche in maniera esuberante sulla correttezza dei bilanci. 
Un’attenta attività di pianificazione e svolgimento oggettivo e imparziale del controllo completano 
l’opera del revisore legale, la cui attività, si badi, attraverso il requisito di Indipendenza, superando 
in maniera definitiva e fattuale i rigidi e severi confini giuridici, infonde Vantaggi e benefici 
effettivi sulle diverse aree gestionali, contribuendo a eliminarne ed eroderne i difetti e migliorando 
il funzionamento e la “produttività”. L’attendibilità dei bilanci e’ fondamentale nel quadro del 
sistema capitalistico poiché garantisce che i rapporti tra coloro che governano le aziende e le 
diverse categorie di terzi interessati alle sorti aziendali si svolgano nel rispetto dei reciproci diritti e 
doveri
3
. L’attività del revisore legale indipendente e’ certamente utile per realizzare alcuni Obiettivi 
fondamentali: 
- Funzione Preventiva, capace di cogliere in tempo sintomi degenerativi di una situazione 
aziendale da cui potrebbero scaturire potenziali e gravi ripercussioni negative sia rispetto l’ambiente 
interno all’azienda e al contenuto e all’immagine aziendale (aspetto reputazionale), sia riguardo 
quello esterno all’azienda e che fa diretto riferimento agli attori terzi ma funzionali alla stessa 
presenza dell’impresa sul mercato (risparmiatori, investitori, attori istituzionali, consumatori, 
produttori, fornitori, intermediari finanziari e commerciali, e così via). 
- Funzione di Controllo, che fa riferimento alla possibilità, qualora ve ne fossero, di accertare 
e verificare azioni fraudolente, o indagare su fondati sospetti di comportamenti scorretti e quindi 
fornire dettagliate informazioni al “Pubblico” sulle risultanze stesse del controllo (funzione 
pubblicistica). 
- Funzioni di Supporto alle valutazioni dell’azienda o rami di essa circa operazioni 
straordinarie d’impresa fra cui Cessioni, Scorporazioni, Fusioni, Scissioni o sulla compravendita di 
rilevanti pacchetti azionari secondo logiche squisitamente imprenditoriali -commerciali qualora non 
addirittura speculative. 
                                                 
3
  Coda, “La certificazione dei bilanci d’impresa”, Giuffrè, 1996.
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- Funzioni di Verifica sull’operato degli amministratori e sulla correttezza di questi ai fini di 
una massima tutela e protezione dei creditori sociali e dei soci di minoranza. 
- Funzione di Garanzia sull’attendibilità offerte dal principale documento contabile che e’ il 
Bilancio d’esercizio, in particolare rispetto l’amministrazione fiscale centrale e i soggetti 
finanziatori (specie banche e istituti di credito). 
- Funzione di Controllo per l’ottenimento dell’ammissione alla quotazione delle azioni ai 
mercati regolamentati. 
- Funzione di Tutela degli Interessi superiori degli azionisti, sia patrimoniali che economici. 
- Funzione di Valutazione oggettiva dei rischi intrinseci aziendali attraverso controlli mirati 
sia quantitativi che qualitativi aziendali. 
In realtà, negli ultimi anni non e’ possibile non considerare un cambiamento strutturale anche 
implicito nella stessa riformulazione dei Principi di Revisione, che si vanno evolvendo nel corso del 
tempo, rimodellandosi da semplici a complessi, ovvero ciò che impone il “traghettamento” da 
un’attività di controllo basata sui meri, puri e semplici Saldi di bilancio, a un’attività di revisione 
che valuta in maniera più generale, ampia, estesa, ma nel contempo, capillare, minuziosa e attenta, 
l’Attività aziendale nel suo complesso con particolare attenzione ai Rischi d’impresa che incidono e 
si trasferiscono al bilancio d’esercizio, innescando un coinvolgimento pieno e concreto di tutte le 
funzioni, aree e attività aziendali nel procedimento di controllo; e su questa strada dovrà procedere 
la revisione legale, orientata alla massima collaborazione e trasparenza delle informazioni, 
scavalcando i tradizionali ma non più attuali (ne’ da un punto di vista aziendale interno, ne’ su un 
piano commerciale-imprenditoriale) vincoli e barriere tra reparti e funzioni aziendali diversi tra 
loro, in un’ottica di miglioramento continuo.  
Per raggiungere e conseguire tali obiettivi superiori della revisione legale che saranno pertanto 
descritti in maniera circoscritta e motivata nel suddetto trattato, è richiesto ed è imposto, pur 
tuttavia, un principio indissolubile e prioritario che si concretizza nella sussistenza sistematica e 
continuativa del requisito di Indipendenza nelle funzioni di controllo contabile, il quale , tra l’altro, 
sarà deputato a prevenire o comunque gestire nella maniera più opportuna e tempestiva possibile, i 
conflitti d’interesse nel governo delle società quotate. E su tale argomento, sarà improntata la 
l’analisi descrittiva in oggetto, sia da un punto di vista squisitamente concettuale e di regole ferree e 
formalizzate nei Documenti ufficiali, ribadite da più parti e da più fonti normative, sia in termini 
essenzialmente pratici-operativi, nell’espletamento delle funzioni reali che presiedono il 
procedimento di controllo dell’intera struttura organizzativa, contabile, finanziaria e patrimoniale 
della società conferente l’incarico di revisione.
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Insomma, anche in relazione al documento n. 200 dei principi di Revisione, si può già sottolineare 
in termini ampi e generalizzati, come il revisore ed i suoi collaboratori devono assumere un 
Atteggiamento di indipendenza mentale in ogni istante del procedimento di controllo e devono 
svolgere le loro funzioni con imparzialità (Obiettività) ed onestà intellettuale (Integrità) e 
nell’assenza totale e condivisa di qualsiasi Interesse diretto o indiretto con la società cliente, il cui 
bilancio è assoggettato a revisione. Tale concetto viene poi cristallizzato e consolidato in maniera 
piena ed efficace, dalla considerazione assoluta delle Esigenze dei Risparmiatori ed Investitori, con 
cui tale requisito si integra e si coordina in maniera indissolubile, e dalla progressiva Integrazione 
dei mercati finanziari oltre alla crescente e continua Internazionalizzazione delle attività 
economiche che stanno plasmando la morfologia di un crescente numero di attività aziendali, 
esposte ai rischi e alle potenzialità di quello che senz’altro può essere definito “mercato globale”. In 
suddetta cornice, viene evidenziato, a corredo dei concetti su’ esposti, il potenziale di pericolosità 
che potrebbero assumere tutte quelle situazioni economiche-finanziarie di default, sia riguardo la 
velocità di trasmissione degli effetti negativi, che di incidenza altamente rischiosa per la continuità 
aziendale dei soggetti economici coinvolti, ciò che poi rafforza l’idea di centralità (e vulnerabilità) 
delle stesse funzioni svolte dalle società di revisione legale
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. I recenti scandali finanziari, a partire 
dal XXI secolo, dimostrano tutto questo ed esaltano dunque, il delicato ruolo delle funzioni di 
controllo legale dei conti esterno, ma si badi, contestualmente anche delle funzioni di controllo 
interno su cui, ultimamente, è stato posto più volte l’accento. Verranno, inoltre, indicati gli aspetti 
sostanziali dell’Attività Operativa e Pratica-Professionale del revisore legale indipendente, secondo 
gli standard tecnici più aggiornati e innovativi, oltre a soffermare l’attenzione su ruoli propri delle 
funzioni di Controllo Interno e di Internal Auditing, per poi analizzare dettagliatamente le recenti 
riforme, prime in ambito americano, e poi quelle attuate nel comparto europeo, e recepite in Italia 
con il D.Lgs. n.39/2010, attraverso una normativa che oggi appare efficiente, efficace, incisiva e 
abbastanza coordinata sul piano concettuale e fattuale; è altrettanto vero, come numerosi 
provvedimenti in oggetto, richiedono, per quanto riguarda l’Italia, l’emanazione diversi Decreti di 
Attuazione da parte degli organi centrali statali, per cui la riforma, allo stato, non è pienamente 
operativa, pur se già è stata fissata la struttura essenziale operativa e normativa, in tutti i suoi aspetti 
fondamentali. Insomma, il “Piano” e la “Strategia” sono stati compiutamente ed efficacemente 
definiti ed “approvati”, per cui adesso serve completare il “Progetto”, attraverso la definizione delle 
                                                 
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  Di Pietra, “La revisione contabile in Italia e nella prospettiva internazionale”, in collaborazione con Kpmg, Cedam , 2005, 
Studi di Ragioneria e di Economia Aziendale, Università degli Studi di Siena.
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“Linee Operative”. Ma senz’altro, il sistema può già, in tale fase, ritenersi soddisfatto dai 
provvedimenti adottati. 
Nel primo Capitolo, dunque, sono individuati e specificati dettagliatamente i concetti assoluti di 
Revisione che ruotano attorno all’elemento cardine dell’Indipendenza di coloro che svolgono le 
funzioni di controllo legale dei conti, analizzati secondo una metodologia evolutiva e descrittiva su 
un tracciato storico prima e moderno poi, ma non tralasciando di enfatizzare i fattori giustificativi 
ovvero le motivazioni strutturali imprescindibili che hanno nel corso del tempo inciso e intaccato il 
concetto medesimo dell’Indipendenza del revisore: la superiore  Funzione Informativa del Bilancio 
d’esercizio e il Principio di Continuità aziendale, oltre ad una Tutela intensa degli Interessi del 
Mercato e dei Risparmiatori, allo stato, rientrano a buon diritto e a ben vedere fra i fattori risolutivi 
che hanno davvero imposto una riformulazione severa della normativa e l’affermazione piena ed 
efficace di un nuovo modus operandi, e di un innovativo e qualitativamente superiore concetto di 
Revisione legale, che si coniuga in maniera indiscutibile e impareggiabile con il requisito di 
Indipendenza su’ esposto, e di ciò ne viene, quindi, data ampia esaltazione nella descrizione 
seguente, che segue un approccio anche critico e stimolante. Il primo Capitolo comunque fornisce 
chiare e certamente moderne e attuali informazioni e indicazioni in merito all’aspetto più formale e 
rigido delle regole e dei principi, sia di derivazione essenzialmente contabile, come la descrizione 
dei Principi contabili nazionali e internazionali, sia di tipo tipicamente professionale e procedurale, 
e in tale ultima argomentazione, una posizione privilegiata deve essere riservata ai Principi di 
revisione che verranno indicati, e analizzati con la minuzia che essi richiedono, considerando come 
gli stessi, in definitiva, rappresentino l’ossatura cardine strutturale di tutta l’attività di revisione e in 
cui ancora una volta, essendone quello preminente e qualificante, emerge con tutta la sua 
prepotenza ed esuberanza il medesimo principio di Indipendenza del soggetto chiamato a svolgere 
la revisione. 
La trattazione prosegue, poi, attraverso un vero e proprio “viaggio” all’interno dell’attività tipica e 
caratteristica svolta dalle società di revisione, soffermando l’attenzione stavolta su aspetti 
puramente ed intrinsecamente pratici-operativi che pervadono l’attività di controllo nel suo insieme, 
dapprima individuando e trattando le procedure essenziali svolte dal revisore, per poi procedere alla 
revisione effettiva e secondo i più aggiornati ed innovativi metodi di controllo, di due poste del 
Bilancio d’esercizio, individuate a titolo esemplificativo e al fine di comprenderne le dinamiche 
sottostanti, avuto comunque riguardo al fatto che le medesime procedure sono valide ed 
ordinariamente utilizzate anche per le altre Voci di bilancio, seppur con le opportune integrazioni 
richieste dalla specifica natura delle stesse poste contabili: esse sono le Immobilizzazioni e le voci
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finanziarie per eccellenza, ovvero la Cassa e la Banca in merito alle relative movimentazioni, 
sottolineando come, in linea generale, alla base del controllo di Bilancio, vi sia il rispetto di fattori 
temporali e sequenziali ben delineati, ma soprattutto una ragionevolezza e coerenza oggettiva di 
fondo che giustifica talune procedure operative, assumendo come fine ultimo ed essenziale la 
veridicità e la correttezza dei dati contabili, la conformità alle disposizioni che ne disciplinano i 
criteri di redazione, il legame corretto con le relative scritture contabili. Successivamente, 
all’interno del 2° Capitolo, l’attenzione preminente è stata rivolta ad un ulteriore elemento di grande 
pregio e considerazione, che per parere personale ma non solo, anche alla luce dell’elevata 
dinamicità e turbolenza dei mercati, costituisce uno dei pilastri della stessa revisione contabile: con 
ciò s’intende ricondurre l’analisi seguente, alle funzioni di Controllo Interno con cui le funzioni di 
revisione si trovano sempre più spesso a dialogare ed interagire, mediante un continuo, opportuno, 
proficuo scambio tempestivo di informazioni, con lo scopo preminente di garantire la correttezza 
contabile-organizzativa, la presenza di un sistema di gestione e controllo altamente specializzato, 
oltre che adeguato, funzionale e consono a un percorso virtuoso di sviluppo, di crescita ordinata sul 
mercato, e capace di vincere le sfide esterne imposte dalla concorrenza internazionale, grazie al 
fulgore imprenditoriale, allo smalto e alla vivacità d’impresa che rende l’organizzazione economica 
considerata, assolutamente vincente e imbattibile nella corsa al successo. Infine, un aspetto 
particolare è stato concesso all’atto finale dell’azione di controllo, che si materializza in tutta la sua 
rilevanza (oltre che formale anche giuridica) e centralità, nella Relazione di revisione, in cui viene 
indicato il Giudizio finale dell’attività di revisione, il quale esercita effettivamente un impatto 
diretto ed incisivo sull’attività aziendale nel suo complesso, ma soprattutto rappresenta un vero e 
proprio Marchio d’impresa, se non un’Etichetta che si riflette sulla reputazione e sul credito della 
società, influenzando l’atteggiamento dei risparmiatori e degli operatori economici e di settore, e 
dunque, in ultima battuta, condizionando e interferendo sulle sorti della stessa attività d’impresa. 
Il Capitolo 3° offre, invece, uno sguardo generale prima e specifico nel prosieguo della trattazione, 
sulla riforma attuata in Italia con il D.Lgs. 39/2010 che ha davvero rivoluzionato in maniera ferrea, 
molte regole che presiedono la funzione dei revisori legali dei conti, conferendo oggi a tale attività, 
i requisiti di Qualità, Efficacia, Centralità, Innovazione e Responsabilità. Il legislatore, sia europeo 
che nazionale, si è finalmente accorto della necessità di uno stravolgimento strutturale che 
coinvolge pienamente le società di revisione, “accompagnando” il controllo contabile in un alveo 
superiore di professionalità, rigore, produttività, e coordinamento. Il risultato in effetti che sembra 
derivarne, rispetto tale procedimento di miglioramento e “mescolamento irreprensibile” di stampo 
normativo-giuridico, appare corretto e assicura qualità e pregio alle funzioni contabili; la successiva
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applicazione pratica, ne determinerà un giudizio più chiaro e comprensibile, dato che in alcuni casi, 
i precetti normativi sono vigenti dal 7 Aprile 2010 (e quindi è prematuro per sindacare un giudizio 
definitivo), quando addirittura altri precetti riformatori non sono ancora neppure vigenti proprio 
perché, come già indicato, è richiesto l’intervento del Ministero dell’Economia e delle Finanze (ma 
non solo) attraverso la formalizzazione delle suddette regole mediante appositi Decreti di attuazione 
(appunto, Decreti Attuativi). In tale analisi, si sottolinea come l’approccio seguito è stato di tipo 
normativo-discorsivo in assoluta aderenza con i principi giuridici e i nuovi tasselli precettivi indicati 
dal legislatore, ma è stato anche tracciato un percorso evolutivo della materia e soprattutto critico-
metodologico, accanto a opinioni e giudizi con le relative considerazioni conclusive in merito alla 
stessa Riforma. 
E dunque, si perviene all’ultimo Capitolo, il 4°, che pone l’accento in maniera centrale e 
performante sul concetto d’Indipendenza dei soggetti adibiti alle funzioni di revisore legale dei 
conti. Viene svolta un’analisi sistematica del concetto in sé e per sé, attraverso numerosi elementi 
distintivi che si estrinsecano da un piano più generico e ampio oltre che  generale,  verso un livello 
di dettaglio maggiore e specifico che coinvolge principalmente le funzioni di controllo legale dei 
conti, esaltandone in maniera esuberante e travolgente l’Essenzialità, l’Improrogabilità, la 
Centralità, l’Irrinunciabilità, l’Inderogabilità, configurando l’Indipendenza come caratteristica 
vincolante, indelebile e obbligatoria del processo di controllo e dell’assetto economico stesso, se è 
vero come è vero, che il sistema normativo e governativo centrale, la folta platea dei risparmiatori, 
degli azionisti, degli investitori istituzionali  pubblici e privati, degli operatori economici tutti, della 
classe imprenditoriale ed industriale nella sua più vigorosa e favorevole accezione, hanno ormai 
effettivamente espresso una pressante, preponderante e improcastinabile Esigenza che è quella di 
garantire lo sviluppo, il progresso, il consolidamento, il potenziamento competitivo, l’innovazione 
gestionale (oltre che di prodotto e di processo), e soprattutto la Redditività e il rafforzamento sul 
Mercato, degli Organismi economici - imprenditoriali sia medio-piccoli che quelli di grandi 
dimensioni, governando in maniera strutturale e organizzata (e secondo regole condivise), il 
complesso sistema dei Rischi d’impresa, obiettivo questo che può essere raggiunto, se e solo se, si 
riconosce la centralità della Revisione contabile e soprattutto si assicuri e si fortifichi il principio di 
Indipendenza, senza il quale il processo gestionale e di mercato, subirebbe un Involuzione 
irreversibile che punirebbe e degraderebbe in maniera orizzontale e sommaria, le diverse categorie 
socio-produttive del Paese, influenzando senz’altro negativamente la qualità di vita delle stesse 
categorie sociali. L’esperienza imprenditoriale nazionale e internazionale, ha testimoniato e 
confermato massimamente tali risvolti così estremamente delicati che hanno avuto un impatto
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tremendamente catastrofico sull’assetto economico-sociale non solo di singole unità produttive, 
seppur di dimensioni grandi, ma di intere categorie di risparmiatori, investitori, fornitori, non 
considerando l’architettura di contorno che ha subito anch’essa evidenti riflessi negativi, ovvero 
quella che viene definito in termini piuttosto usuali e correnti come “indotto”. All’interno dello 
stesso Capitolo, pertanto sono state affrontate, in maniera piuttosto razionale, chiara, ordinata e 
sequenziale (sia in termini temporali che concettuali e di relazione “causa-effetto”) due particolari 
casi che hanno destato grande allarme e preoccupazione anche sociale, rappresentati dal caso 
Parmalat per quanto riguarda l’esperienza italiana, il quale è stato accostato (dunque 
evidenziandone similitudini e differenze), al caso Enron per quanto riguarda il contesto americano; 
non solo sono stati estrapolati i fatti più significativi correlati ai comportamenti fraudolenti della 
Proprietà e dei Manager, ma in seguito è stato enfatizzato il ruolo e l’importanza delle Società di 
Revisione nei casi di malversazione e inganno fraudolento e illecito, di una gestione estremamente 
sconsiderata che ha comportato evidenze e conseguenze economicamente e socialmente riprovevoli, 
illogiche e intollerabili, sotto diversi punti di analisi. Una delle cause dei relativi scandali finanziari, 
appunto e ancora una volta, è da ricercarsi nella mancanza, palesata dai fatti e “documentata” dagli 
esiti tragici delle stesse vicende, del carattere indefettibile di Indipendenza nei ruoli e nelle funzioni 
di coloro che dovevano svolgere il controllo contabile, e che al contrario di ogni forma di regola o 
comportamento scritto o ordinariamente praticato (e giudicato corretto), hanno perseguito ulteriori e 
diversi scopi dalla revisione, quando non abbiano addirittura costituito vere e proprie “associazioni 
a delinquere”, in cui venivano ad essere totalmente assenti, in maniera assurda, quelle caratteristiche 
basilari in tale contesto, di terzietà, autonomia, autodeterminazione e libertà, che devono sussistere 
sempre e in ogni circostanza, nella figura e nelle funzioni del Revisore legale dei conti. Sono stati 
poi sottolineati i provvedimenti di carattere internazionale, attenzionando soprattutto il Sarbanes-
Oxley act, il quale ha rappresentato l’ ”apripista” per i successivi provvedimenti attuati in tale 
ambito, compreso il continente europeo e l’Italia in particolare, dove sono stati recepiti i dettami 
principali di tali provvedimenti. Infine, sono stati individuati i caratteri indelebili della nuova 
riforma del settore del controllo legale dei conti, attuato in Italia con il D.Lgs. 39/2010, con 
riferimento esclusivo stavolta al principio di Indipendenza e al regime di Responsabilità, per molti 
aspetti novellato e ridefinito ampiamente. Le conclusioni completano compiutamente il lavoro in 
oggetto, e in tale sede sono state indicate le linee direttrici attuali e verosimilmente future, che 
solcano le “strategie di differenziazione”, tanto per usare un concetto economico-imprenditoriale, 
che classificano le società di revisione legale e i revisori persone fisiche, veri attori protagonisti, 
accanto alle funzioni di Internal Auditing e Controllo interno (all’interno della trattazione è stato
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sottolineato tale aspetto, anche attraverso l’ausilio di un modello pratico, valido per il settore 
bancario, rivolgendo l’attenzione tuttavia alle banche di dimensioni medio-piccole), del 
rinnovamento economico e d’impresa, oltre che del Mercato complessivamente considerato, 
sottolineando in tale contesto, le prospettive, le potenzialità e il ruolo decisivo e definitivo ad essi 
affidato, che gli stessi potranno assumere in un prossimo futuro, essendo ampiamente variegate le 
traiettorie di successo che potranno assumere le medesime funzioni di controllo, seguendo un 
approccio metodologico di tipo previsionale e tendenziale, indicando sia gli ambiti potenzialmente 
vincenti in cui potrebbe operare il revisore, sia gli elementi dirimenti di spicco, che meriteranno 
verosimilmente maggiore accuratezza, analisi e investigazione in una visione prospettica 
professionale di medio-lungo termine.