L'analisi dei costi nelle piccole imprese agricole

INTRODUZIONE
Il presente lavoro ha lo scopo di verificare l’utilità dell’analisi dei costi nel 
controllo di gestione e nel processo decisionale delle micro e piccole 
imprese, con particolare riferimento alla realtà delle imprese agricole sarde.
L’idea nasce infatti dall’osservazione diretta della realtà delle imprese 
agricole del Medio Campidano, le quali operano in un mercato in cui ci si 
trova sempre di più a dover competere a livello internazionale, in un settore 
come quello dell’agricoltura dove non sono poche le complessità che si 
incontrano. È infatti ormai assodato che queste imprese devono non soltanto 
scontrarsi con i maggiori rischi che le caratterizzano rispetto alle altre 
imprese, derivanti dai fenomeni fisici e biologici, ma anche, alla pari di tutte 
le altre, con le complessità ambientali proprie del mercato di riferimento e 
non solo.
Nel primo capitolo si tratterà dei fondamenti teorici dell’analisi dei costi, 
cercando di individuare quelli che possono essere gli strumenti più adeguati 
per accompagnare l’introduzione di un sistema di contabilità dei costi nelle 
realtà di più ridotte dimensioni, avendo particolare riguardo a quegli 
strumenti che meglio si adattano al supporto dei processi decisionali.
Nel secondo capitolo, dopo una breve descrizione del comparto agricolo 
isolano e della sua situazione con riguardo alla competitività (anche sui 
mercati nazionali ed internazionali), si procederà con la descrizione dei 
possibili metodi di applicazione dei modelli di calcolo dei costi alle imprese 
agricole, evidenziando le peculiarità di queste ultime nonché i vantaggi che 
le stesse possono trarre dall’adozione di tali sistemi.
Nel terzo, nonché ultimo, capitolo si illustrerà un caso empirico; si tratta 
dell’analisi dei costi relativa all’Azienda agricola Atzeni, operante a 
Pimentel, produttrice di carciofi. L’intento sarà quello di dimostrare come, 
nella realtà, gli strumenti di analisi dei costi possano effettivamente 
supportare positivamente la gestione di una piccola impresa operante nel 
settore dell’agricoltura.
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CAPITOLO 1
L’ANALISI DEI COSTI: QUADRO DI RIFERIMENTO 
TEORICO
1.1Analisi dei costi: caratteri generali 
Tutte le imprese, per poter conseguire un equilibrio economico di lungo 
periodo hanno la necessità di pianificare e programmare la loro attività, e 
tali azioni devono essere necessariamente accompagnate da una verifica 
della realizzabilità di piani e programmi secondo criteri di efficacia e di 
efficienza, in mancanza della quale sarà senza dubbio arduo conseguire 
l’equilibrio.
L’analisi dei costi si inserisce a pieno titolo tra gli strumenti che consentono 
di fornire al management le informazioni necessarie a raggiungere il 
suddetto obiettivo di equilibrio.
Tali informazioni sono generate da un sistema di contabilità, che prende il 
nome di contabilità analitica o contabilità direzionale.
In realtà, le informazioni prodotte dalla contabilità direzionale sono 
destinate non soltanto all’analisi dei costi, ma, più in generale, sono 
utilizzate per i seguenti scopi fondamentali: la misurazione e il controllo di 
costi, ricavi e attività, nonché il supporto ai processi decisionali.
Volendo dare un’ulteriore angolazione alla definizione dell’analisi, si può 
affermare che l’analisi dei costi risponde all’esigenza di individuare 
relazioni di causa-effetto tra risorse consumate e valore prodotto, al fine di 
portare avanti azioni di miglioramento della performace aziendale.
Attraverso l’analisi si vuole infatti indagare come le risorse sono state 
consumate (generando quindi dei costi), perché tali consumi sono stati 
generati e cosa (ovvero qual è la natura dell’elemento) ha determinato il 
consumo di quelle risorse; solo una volta effettuata tale indagine, è possibile 
stabilire se il consumo di tali risorse ha contribuito in maniera efficace ed 
efficiente alla creazione di valore, fondamentale per la della sopravvivenza 
dell’impresa.
Ma quali sono le situazioni nelle quali concretamente l’analisi dei costi può 
supportare il management? Tra le principali senz’altro possiamo far rientrare 
le situazioni in cui:
a) si deve verificare la redditività di un prodotto, di una linea di 
prodotti, di un servizio, ecc.;
b) si deve stabilire il prezzo normale di un prodotto o servizio;
c) si deve stabilire se è economicamente conveniente continuare a stare 
sul mercato, in particolar modo in quei casi in cui il prezzo è 
stabilito in maniera efficiente dal mercato; a queste condizioni, 
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poiché l’impresa riuscirà a vendere solo se pratica quel prezzo, 
l’unica valutazione possibile è quella di verifica della convenienza 
economica a vendere a quel prezzo, in mancanza della quale si dovrà 
uscire dal mercato.
d) Si devono prendere decisioni c.d. di make or buy , ovvero scegliere se 
è più conveniente produrre all’interno dell’impresa o esternalizzare 
la produzione di un determinato prodotto, componente, servizio, 
ecc.;
e) si deve determinare il mix di prodotti che è conveniente immettere 
sul mercato.
f) si devono valutare alcune poste di bilancio, quali per esempio le 
rimanenze di prodotti;
g) si deve verificare la convenienza economica a perseguire una politica 
fondata sulla qualità del prodotto;
h) si deve valutare l’efficienza e la produttività dell’impresa;
i) si devono assumere decisioni strategiche.
Per ciascuna situazione sopra citata, sarà necessario utilizzare 
un’idonea configurazione di costo, intesa come aggregazione di 
costi; sempre a seconda delle circostanze nelle quali l’analisi viene 
eseguita, si procederà ad un rilevazione dei costi preventiva, 
contingente e\o consuntiva.
Una rilevazione preventiva è opportuna, per esempio per la 
redazione del budget, mentre quella concomitante è necessaria per 
verificare l’aderenza o meno della gestione ai programmi; infine, 
quella consuntiva viene effettuata alla fine del periodo la cui 
gestione è oggetto di controllo da parte del management.
1.2 Analisi dei costi e processo decisionale Per quanto riguarda i processi decisionali, l’analisi è fondamentale per 
comprendere se e in quale modo i costi si modificheranno in relazione ad 
una piuttosto che all’altra alternativa che i soggetti decisori hanno loro di 
fronte. La scelta tra alternative determina infatti la necessità di valutare e 
misurare le conseguenze di ciascuna decisione che possono essere espresse 
in termini quantitativi, e ciò risulta molto più complesso se i fattori e le 
variabili di scelta vengono espressi solo a parole; i calcoli inoltre limitano 
l’esercizio della soggettività, che porta spesso a decisioni irrazionali.
Per affrontare il sopra citato fenomeno di modifica dei costi in relazione alle 
varie alternative, i decisori si basano su stime, che vengono fatte anche sulla 
base dei costi sostenuti e\o rilevati in passato, ma soprattutto hanno 
l’esigenza di avere a disposizione informazioni, attendibili e tempestive, che 
possano supportarli adeguatamente nel processo decisionale.
L’attendibilità delle informazioni, sebbene possa sembrare requisito 
scontato, merita particolare attenzione nell’ambito dell’analisi dei costi. La 
letteratura sembra infatti su questo punto concorde nel ritenere che non è 
perseguibile (ma nemmeno utile perseguire) l’idea di avere informazioni sui 
costi esattamente coincidenti con la realtà; piuttosto sono necessarie delle 
informazioni attendibili, nel senso di informazioni che abbiano un 
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sufficiente grado di approssimazione al valore di costo che farebbe assumere 
la decisione corretta, e che siano considerate tali dai decisori. In difetto, 
questi non ne terranno conto per le decisioni.
È importante sottolineare che il grado di attendibilità necessario non può 
essere definito in assoluto, ma in relazione alle modalità e al contesto nel 
quale l’impresa opera: un’impresa, che basa la sua strategia di 
differenziazione rispetto ai concorrenti sul costo, dovrà senz’altro avere un 
grado di precisione delle informazioni molto elevato, rispetto ad una che 
basa la sua strategia su altri elementi. Così come, sempre a titolo di 
esempio, un’impresa che opera in un’area di business relativamente poco 
complessa avrà senz’altro necessità di informazioni meno dettagliate 
rispetto ad una con caratteristiche di business opposte.
Anche nell’ambito dell’analisi dei costi, è inoltre fondamentale distinguere 
le decisioni che riguardano il breve periodo, da quelle che riguardano il 
medio - lungo periodo. La distinzione rileva poiché, a seconda dell’arco 
temporale di riferimento, saranno diverse le tipologie di costo che vengono 
coinvolte nella decisione; così, se definiamo una decisione di breve periodo 
come una decisione che non determina modifiche nella capacità produttiva, 
ma si limita a influenzare elementi quali il volume o il mix di prodotti 
venduti, dobbiamo tenere conto del fatto che quella decisione si ripercuoterà 
o sarà legata a costi variabili, mentre non avrà effetti sui costi fissi.
Al contrario, definendo una decisione di medio - lungo periodo come una 
decisione che comporta una modifica della capacità produttiva, allora 
occorrerà considerare come costi “modificabili” dalla decisione anche tutti 
quei costi che nel breve periodo vengono considerati fissi, definiti 
tipicamente come “costi controllabili”.
Più in generale, a prescindere dalle ripercussioni sulla capacità produttiva, le 
decisioni di breve periodo sono decisioni che producono effetti 
limitatamente al periodo di riferimento, perciò possiamo definirle come 
“reversibili”, nel senso che è possibile ritornare alla condizione iniziale 
senza dover, per questo, sostenere ulteriori costi. Le decisioni di medio – 
lungo periodo hanno invece ripercussioni non soltanto nel periodo di 
riferimento ma anche in quelli successivi, determinando l’impossibilità di 
tornare alla condizione precedente senza sostenere dei costi; queste 
generano infatti i cosiddetti costi “affondati” (dall’inglese sunk cost) ovvero 
costi già sostenuti, legati a decisioni prese in passato, e che non possono più 
essere recuperati.
La differenza tra breve e lungo termine è determinante anche perché una 
maggiore ampiezza dell’orizzonte temporale della valutazione complica la 
stima dei costi (e dei ricavi).
A seconda della decisione che l’analisi è chiamata a supportare, verranno 
chiamate in causa le configurazioni di costo più idonee, alle quali 
corrisponderanno differenti schemi e metodi di analisi dei costi; occorre 
dunque avere una conoscenza il più possibile completa di tali elementi, che 
saranno brevemente illustrati nel successivo paragrafo.
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1.3 Metodologie di analisi A seconda degli obiettivi che l’analisi dei costi si prefigge di raggiungere, 
occorre utilizzare diversi metodi di analisi, che si basano su definizioni e 
configurazioni di costo differenti, talvolta utilizzate congiuntamente 
all’interno di un medesimo schema di analisi, altre volte utilizzate 
singolarmente.
Si procederà ora con una rapida descrizione dei principali metodi di analisi, 
avendo particolare riguardo a quelli che più si adattano alla realtà delle 
piccole imprese, e specificando di volta in volta gli ambiti decisionali che 
questi sono più idonei a supportare.
1.3.1 Sistemi a costi variabili e margine di contribuzione Un sistema a costi variabili, denominato anche (impropriamente secondo 
alcuni) sistema a costi diretti, misura il costo di un prodotto tenendo in 
considerazione i soli costi variabili, ovvero quelli che variano al variare 
della produzione, mentre considera i costi fissi, ovvero quelli che non 
variano (in un determinato periodo di tempo, nella maggior parte dei casi 
ristretto) al variare del volume prodotto, come costi di periodo.
Tale tipologia di sistema di determinazione dei costi viene utilizzato, di 
norma, a supporto di decisioni che hanno lo scopo di sfruttare al meglio una 
data struttura esistente, essendo proiettate su un arco temporale breve; ciò è 
possibile in quanto, nel breve periodo, alcuni costi rimangono fissi, e le 
scelte possono perciò essere effettuate tenendo in considerazione 
prevalentemente i costi variabili.
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I sistemi a costi variabili non sono adeguati per la valorizzazione delle 
rimanenze ai fini civilistici e fiscali, in quanto determinerebbero una 
sottostima delle stesse, tuttavia presentano il vantaggio di non dover allocare 
i costi generali di produzione fissi ai singoli prodotti, con conseguente 
eliminazione delle problematiche connesse a tale procedimento, di cui si 
dirà successivamente. Inoltre, come prima accennato, consentono di 
distinguere tra costi di produzione fissi e variabili, distinzione utile in 
quanto queste diverse tipologie di costo hanno necessità di essere trattate in 
maniera differente, soprattutto a seconda dell’arco temporale di riferimento.
Una tale tipologia di configurazione dei costi è utile per calcolare il punto di 
pareggio (di cui successivamente si tratterà) e si ricollega anche al 
rendiconto a margine di contribuzione, strumento che viene spesso utilizzato 
a supporto di decisioni di breve periodo.
Il margine di contribuzione consente di individuare la misura in cui i ricavi 
coprono i costi variabili sostenuti; a seconda dell’oggetto di calcolo, si 
considereranno i ricavi e i costi variabili relativi all’oggetto di calcolo stesso 
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 P . Lizza. Il controllo di gestone per l’analisi ed il miglioramento della performance 
aziendale. Milano: Giuffrè, p.189
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