La trasformazione contabile dell'ente locale

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finalità di reddito di qualsiasi genere, si rende necessario 
misurarne la qualità dei risultati economici prendendo a modello 
le analisi condotte nel settore privato. E’ noto infatti che una 
gestione "di tipo moderno" permette all’azienda privata di 
reagire alle pressioni competitive della concorrenza e di 
sostenere una crescita equilibrata nel tempo.   
" Con la nuova riforma legislativa contenuta nel Decreto 
Legislativo n.77/’95 l’ente locale viene trasformato in una vera e 
propria azienda pubblica (una particolare azienda che opera 
nel settore pubblico, detta azienda di erogazione, che non deve 
soddisfare esigenze di remunerazione del capitale investito, ma 
che provvede a bisogni sociali come la sicurezza, l’istruzione, 
l’assistenza sanitaria, lo sviluppo economico, la tutela 
dell’ambiente, ecc.). Attraverso questa riforma il legislatore 
prescrive una gestione del soggetto pubblico che sia 
suscettibile di valutazioni economiche, ispirata a parametri di 
efficienza, e che ricerchi la massimizzazione degli output a 
fronte degli input impiegati . Il fine che la legge si propone è 
creare nell’azienda pubblica le condizioni di razionalità dei 
comportamenti (razionalità tecnica, convenienza economica, 
opportunità sociale, ecc.) che diano vita ad un sistema 
decisionale fondato sulla pianificazione e su forme di controllo 
legate a modelli quali-quantitativi in grado di esprimere la 
misura del raggiungimento degli obiettivi perseguiti." (G. 
FARNETI)  
 
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Capitolo 1 
Il bilancio delle aziende private nel Codice Civile : 
l’adeguamento alla IV Direttiva CEE . 
 
 
Il bilancio di esercizio esprime la situazione economica, 
finanziaria e patrimoniale dell’azienda riferita a un periodo di 
tempo denominato esercizio, di solito coincidente con l’anno 
solare. Il bilancio si struttura in : 
- stato patrimoniale ; 
- conto economico ; 
- informativa supplementare e integrativa . 
Gli utilizzatori delle informazioni contenute nelle sintesi di 
bilancio possono essere sia interni all’azienda che esterni ad 
essa. Tipicamente sono utilizzatori interni gli amministratori, la 
direzione e più in generale tutti coloro che necessitano di una 
conoscenza più approfondita e dettagliata possibile degli 
accadimenti aziendali. Gli utilizzatori esterni, invece, sono 
portatori di esigenze contrastanti fra loro. A questa categoria di 
persone appartengono i soci, i creditori sociali, le forze sociali, 
l’amministrazione finanziaria dello Stato, i risparmiatori, i 
potenziali investitori. 
L’emanazione da parte della CEE della IV Direttiva, avente per 
oggetto la struttura e il contenuto dei bilanci delle società per 
azioni, società a responsabilità limitata, società in accomandita 
per azioni (ad eccezione delle banche e delle compagnie di 
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assicurazione a cui si riferiscono specifiche direttive), 
recentemente estesa alle società in nome collettivo e in 
accomandita semplice, pone il problema dell’omogeneizzazione 
a livello europeo degli schemi e dei contenuti dei bilanci di 
esercizio. La direttiva regolamenta : 
- gli schemi di bilancio annuale e il contenuto delle note 
a    bilancio e della relazione sulla gestione ; 
- i criteri di valutazione da adottare nei bilanci ; 
- il controllo e la pubblicità dei bilanci . 
 
  
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1.1. Lo stato patrimoniale 
Lo stato patrimoniale è la situazione del sistema dei valori 
d’impresa alla chiusura dell’esercizio (periodo amministrativo 
corrispondente all’anno solare), e costituisce la base di 
partenza per la misurazione del reddito dell’esercizio 
successivo. E’ suddiviso in due grandi macrocategorie: ATTIVO 
e PASSIVO. La prima voce racchiude tutte le classi di valori 
che in un determinato istante costituiscono gli investimenti 
dell’impresa. Un’azienda infatti necessita di mezzi strumentali 
all’attività d’impresa come macchinari, impianti, crediti, materie 
prime, liquidità, brevetti, mobili, ecc. Nella voce PASSIVO , 
invece, confluiscono tutte quelle classi di valori che hanno 
"finanziato" le attività ; esse rappresentano quindi le fonti di 
finanziamento delle attività. Fanno parte di questa categoria i 
cosiddetti mezzi propri (tipicamente il capitale di rischio) e i 
cosiddetti mezzi di terzi (il capitale di prestito ovvero i mezzi 
monetari presi "a prestito" per finanziare la gestione 
dell’azienda). 
La IV Direttiva CEE stabilisce,    agli artt.9 e 10, due schemi 
formali di rappresentazione dello stato patrimoniale. Il primo si 
struttura a sezioni divise, in quanto riporta, nella sezione di 
sinistra, i componenti positivi del patrimonio e, nella sezione di 
destra, i componenti negativi (figura 1a). Il secondo, invece, ha 
struttura verticale e riporta, dapprima, i componenti positivi del 
patrimonio ed in seguito i componenti negativi.   La prima 
grande suddivisione delle voci è quella tradizionale: ATTIVO 
(valori positivi), PASSIVO (valori negativi). All’interno di queste 
due grandi classi viene praticata una classificazione per 
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categorie di voci, contraddistinte dalle lettere dell’alfabeto che 
hanno, come discriminante, la liquidità/liquidabilità 
decrescente.  
Con riferimento ai componenti positivi vengono considerati 
dapprima gli investimenti a lungo ciclo di utilizzo e, 
successivamente, quelli a ciclo di utilizzo più veloce, fino a 
giungere alle disponibilità monetarie. Viene inoltre isolato 
l’attivo circolante, cioè l’insieme di quei valori classificabili come 
investimenti correnti. Le voci dell’attivo vengono presentate al 
netto di eventuali poste rettificative presenti fra le passività (il 
fondo svalutazione crediti viene dedotto dai crediti verso clienti, 
il fondo svalutazione magazzino dall’importo delle scorte, i fondi 
ammortamento dai correlati cespiti ammortizzabili). Le voci che 
si riferiscono al capitale netto dell’azienda, cioè ai mezzi propri, 
vengono aggregate. In particolare,   la perdita d’esercizio può 
essere portata in diminuzione del capitale netto, l’utile può 
essere portato in aumento. Ciò consente di poter riassumere, in 
un dato sintetico, l’importo dei mezzi propri. Esiste una netta 
separazione fra investimenti immobiliari aventi il carattere di 
partecipazione e quelli aventi la caratteristica di momentanea 
destinazione della liquidità. Vengono indicati separatamente i 
crediti e i debiti aventi scadenza superiore all’anno.  
Infine, viene attuato un confronto fra l’esercizio del quale si 
presenta lo stato patrimoniale e l’esercizio precedente. Le 
considerazioni svolte e l’esame obiettivo dello stato 
patrimoniale proposto dalla IV Direttiva mettono in risalto una 
struttura molto articolata, con chiari obiettivi di informazione 
esterna, e una esplicita metodologia per la classificazione e per 
la rappresentazione formale dei valori. 
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Figura 1a – Articolo 2424 Cod. Civ. ( adeguamento all’Art.9 della IV Dir. CEE ) 
Contenuto dello stato patrimoniale 
Lo stato patrimoniale deve essere redatto in conformità al seguente schema : 
ATTIVO 
A) Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti, con separata 
      indicazione della parte già richiamata. 
B) Immobilizzazioni: 
I - Immobilizzazioni immateriali: 
1) costi di impianto e di ampliamento; 
2) costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità; 
3) diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere 
dell'ingegno; 
4) concessioni, licenze, marchi e diritti simili; 
5) avviamento; 
6) immobilizzazioni in corso e acconti; 
7) altre. 
Totale. 
 II - Immobilizzazioni materiali: 
1) terreni e fabbricati; 
2) impianti e macchinario; 
3) attrezzature industriali e commerciali; 
4) altri beni; 
5) immobilizzazioni in corso e acconti. 
Totale. 
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III - Immobilizzazioni finanziarie, con separata indicazione, per ciascuna 
voce dei crediti, degli importi esigibili entro l'esercizio successivo: 
1) partecipazioni in: 
a) imprese controllate; 
b) imprese collegate; 
c) imprese controllanti; 
d) altre imprese. 
2) crediti: 
a) verso imprese controllate; 
b) verso imprese collegate; 
c) verso controllanti; 
d) verso altri; 
3) altri titoli; 
4) azioni proprie, con indicazione anche del valore nominale 
complessivo. 
Totale. 
Totale immobilizzazioni (B). 
  
C) Attivo circolante: 
I - Rimanenze: 
1) materie prime, sussidiarie e di consumo; 
2) prodotti in corso di lavorazione e semilavorati; 
3) lavori in corso su ordinazione; 
4) prodotti finiti e merci; 
5) acconti: 
Totale. 
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 II - Crediti, con separata indicazione per ciascuna voce, degli importi 
esigibili oltre l'esercizio successivo: 
1) verso clienti; 
2) verso imprese controllate; 
3) verso imprese collegate; 
4) verso controllanti; 
5) verso altri 
Totale. 
  
III - Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni: 
1) partecipazioni in imprese controllate; 
2) partecipazioni in imprese collegate; 
3) partecipazioni in imprese controllanti; 
4) altre partecipazioni; 
5) azioni proprie, con indicazione anche del valore nominale 
complessivo; 
6) altri titoli. 
Totale. 
  
IV - Disponibilità liquide: 
1) depositi bancari e postali; 
2) assegni; 
3) danaro e valori in cassa. 
Totale. 
Totale attivo circolante (C). 
  
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D) Ratei e risconti, con separata indicazione del disaggio su 
prestiti. 
          
          TOTALE Attivo 
 
 
Passivo 
A) Patrimonio netto: 
I - Capitale. 
II - Riserva da sovrapprezzo delle azioni. 
III - Riserve di rivalutazione. 
IV - Riserva legale. 
V - Riserva per azioni proprie in portafoglio. 
VI - Riserve statutarie. 
VII - Altre riserve, distintamente indicate. 
VIII - Utili (perdite) portati a nuovo. 
IX - Utile (perdita) dell'esercizio. 
Totale. 
  
B) Fondi per rischi e oneri: 
1) per trattamento di quiescenza e obblighi simili; 
2) per imposte; 
3) altri. 
Totale. 
  
C) Trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato. 
Totale. 
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 D) Debiti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli 
importi          esigibili oltre l'esercizio successivo: 
1) obbligazioni; 
2) obbligazioni convertibili; 
3) debiti verso banche; 
4) debiti verso altri finanziatori; 
5) acconti; 
6) debiti verso fornitori; 
7) debiti rappresentati da titoli di credito; 
8) debiti verso imprese controllate; 
9) debiti verso imprese collegate; 
10) debiti verso controllanti; 
11) debiti tributari; 
12) debiti verso istituti di previdenza e di sicurezza sociale; 
13) altri debiti; 
Totale. 
  
E) Ratei e risconti, con separata indicazione dell'aggio su prestiti. 
  
TOTALE Passivo 
 
 Se un elemento dell'attivo o del passivo ricade sotto più voci dello schema, nella nota 
integrativa deve annotarsi, qualora ciò sia necessario ai fini della comprensione del bilancio, la 
sua appartenenza anche a voci diverse da quella nella quale è iscritto.In calce allo stato 
patrimoniale devono risultare le garanzie prestate direttamente o indirettamente, distinguendosi 
tra fideiussioni, avalli, altre garanzie personali e garanzie reali, ed indicando separatamente, 
per ciascun tipo, le garanzie prestate a favore di imprese controllate e collegate, nonché di 
controllanti e di imprese sottoposte al controllo di queste ultime; devono inoltre risultare gli altri 
conti d'ordine. 
 Fonte : Internet - http://www. iusseek.com 
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1.2. Il conto economico 
La metodologia analitica del calcolo del reddito di esercizio si 
realizza in un prospetto di sintesi denominato conto economico. 
Lo stato patrimoniale consente di apprezzare la composizione 
del patrimonio d’azienda, "fotografandone" lo stato alla fine 
dell’esercizio ed effettuando in tal modo un’analisi statica delle 
classi di valori compresi in questo prospetto (il reddito di 
esercizio è rappresentato "sinteticamente" dalla variazione 
incrementativa o decrementativa del capitale netto d’azienda). Il 
conto economico, invece, evidenzia la dinamica reddituale 
dell’azienda, nel senso che permette di comprendere la 
formazione del reddito di esercizio come risultato della 
differenza tra i ricavi ed i costi generati dalla gestione nel 
periodo amministrativo. Il conto economico è tradizionalmente 
suddiviso in due grandi macrocategorie : COSTI e RICAVI. 
Fanno parte dei costi tutte quelle classi di valori che fanno 
riferimento all’acquisizione ed all’impiego dei fattori produttivi. 
Tipicamente i costi sono correlati ad uscite di denaro ovvero ad 
altre variazioni numerarie (maggiori debiti e/o minori crediti). 
Fanno parte dei ricavi tutte quelle classi di valori che fanno 
riferimento al collocamento presso le terze economie dei beni 
e/o dei servizi prodotti. Nel periodo considerato però non tutte 
le operazioni di gestione interna si riflettono in quelle di 
scambio, essendo probabile l’esistenza di processi produttivi in 
corso di svolgimento espressi, ad esempio, dalle rimanenze di 
prodotti giacenti a magazzino.   
Emerge quindi in sede di redazione del conto economico la 
necessità di integrare il sistema di valori costituito da quantità 
economiche originate dagli scambi, con le stime e le congetture 
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di fine periodo, per correlare ai ricavi dei prodotti venduti il 
costo dei fattori impiegati per produrli e commercializzarli. I 
valori stimati sono valori generati da determinazioni 
approssimative di quantità che non è possibile, o conveniente, 
misurare. I valori congetturati scaturiscono da calcoli economici 
che comportano una ripartizioni di valori comuni a due o più 
esercizi .   
E’ chiaro ed evidente che le due metodologie di calcolo 
economico del reddito di esercizio (quella sintetica realizzata 
nello stato patrimoniale e quella analitica realizzata nel conto 
economico) devono coincidere. Il nuovo art. 2425 del Codice 
Civile detta il contenuto del "conto economico". Delle 
formulazioni previste dalla direttiva comunitaria è stata scelta 
quella relativa agli artt. 23 e 24 che prevede la forma scalare 
con costi classificati per natura, senza alcun riferimento alla 
destinazione, ritenuta più facile da applicare e idonea a 
consentire correlazioni con lo "stato patrimoniale" (figura 1b).   
Lo schema di conto economico è basato sulla distinzione tra 
gestione ordinaria e gestione straordinaria. La gestione 
ordinaria è costituita : 
- dalle macroclassi A e B, che concernono le operazioni che 
costituiscono l’attività tipica e prevalente dell’azienda, la 
cosiddetta gestione caratteristica, e da alcuni componenti tipici 
della gestione accessoria ; 
- dalle macroclassi C e D, che riflettono le operazioni svolte 
nell’ambito dell’area operativa, in via continuativa o 
occasionale, che si affiancano all’attività tipica pur mantenendo 
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una loro autonomia, e le operazioni con le quali l’impresa 
acquisisce le risorse nel suo complesso, la cosiddetta gestione 
finanziaria ; 
La differenza tra il valore della produzione ed i costi di 
produzione (A - B), evidenzia un risultato intermedio indicativo 
dell’attività operativa complessiva dell’impresa, (il cosiddetto 
reddito operativo). Tale risultato intermedio riflette l’andamento 
di entrambe le gestioni, caratteristica ed accessoria, ed esclude 
solo la gestione finanziaria in senso lato, quella straordinaria e 
quella fiscale. Deducendo dai raggruppamenti delle poste 
relative al valore della produzione (voce A), i costi della 
produzione (voce B), i proventi e gli oneri finanziari (voci C), le 
rettifiche di valore di attività finanziarie (voci D) ed i proventi e 
gli oneri straordinari (voci E), si ottiene il risultato della gestione 
prima delle imposte.