7modo efficace solo se si riesce a definire un linguaggio contabile condiviso,
cioè basato su una serie di norme contabili di generale accettazione. Lo stesso
discorso vale per la revisione di tali dati.
Tale esigenza è avvertita dai singoli organismi aziendali, ma anche dai
soggetti che predispongono i bilanci e da quelli che li utilizzano, nonché dalle
istituzioni che sovrintendono al regolare funzionamento dei mercati. Il
riferimento a regole contabili da cui derivi un’informativa di bilancio
comprensibile al più vasto ambito degli utilizzatori viene ormai apprezzata
come un bene comune di rilevanza internazionale.
Già da alcuni decenni, l’obiettivo della comparabilità dei bilanci è stato
perseguito attraverso la realizzazione di processi globali o limitati a una
specifica area del mondo. Si pensi all’attività svolta dall’International
Accounting Standards Committee (IASC) a partire dal 1973 ed a quanto è stato
realizzato in materia contabile da parte dell’Unione Europea.
Fino ad ora l’armonizzazione delle norme e dei comportamenti contabili ha
riguardato le società quotate sui principali mercati dei capitali, le società
fortemente orientate sui mercati esteri, le multinazionali e le società multilisted.
Una parte significativa di tale processo di armonizzazione contabile è stato
svolto dall’International Accounting Standards Board (IASB
1
), con
l’emanazione dei principi contabili internazionali.
I principi contabili internazionali erano noti come International Accounting
Standards (IAS) sino al 2001, quando lo IASB ha deciso di chiamare
1
Lo IASB ha sostituito l’International Accounting Standards Committee (IASC) nel 2001.
8International Financial Reporting Standards (IFRS) i documenti emanati da
quella data in avanti
2
.
L’Unione Europea ha omologato all’interno dell’ordinamento giuridico di
sua competenza tali principi: con l’emanazione dei Regolamenti CE n. 1606
del 2002 si è resa obbligatoria, a partire dal 1° gennaio 2005, l’applicazione
degli standards contabili internazionali ai bilanci consolidati di tutte le società
quotate nei mercati regolamentati dell’UE.
A ciascuno Stato membro è stata poi lasciata la facoltà di decidere di
ampliare l’utilizzazione dei principi contabili internazionali per la redazione
del bilancio di esercizio di una più vasta serie di aziende, non necessariamente
quotate.
Verrà analizzato nei capitoli successivi come l’Italia abbia recepito tali
norme e la situazione che si è attualmente venuta a creare, in particolare per le
società non quotate (diverse dalle banche e dalle imprese assicurative),
sottoposte infatti ad una disciplina piuttosto varia rispetto all’applicazione dei
principi contabili internazionali.
La varietà del panorama di applicazione dei principi contabili è
particolarmente rilevante nel nostro Paese, caratterizzato da un tessuto
produttivo nel quale predominano le imprese di media e, soprattutto, piccola
dimensione, che raramente fanno ricorso ai mercati finanziari. La presenza di
un mercato dei capitali relativamente poco sviluppato comporta, inoltre, che il
2
In questa sede si userà l’acronimo IFRS intendendo con esso tutti i principi contabili
internazionali in vigore, compresi quindi gli IAS emessi prima del 2001 e le loro
interpretazioni pubblicate dai comitati noti come SIC (Standard Interpretation Committee) fino
al 2001 e poi divenuti IFRIC (International Financial Reporting Interpretation Committee),
costituiti in seno allo IASB.
9numero di società quotate sia esiguo rispetto alla totalità delle società di
capitale operanti in Italia.
Dagli ultimi dati pubblicati dall’Istat nell’ottobre 2006
3
, relativi all’anno
2004, emerge chiaramente quanto finora descritto.
Nell’anno 2004 vi erano in Italia 4.277.875 imprese
4
nelle quali lavoravano
16.461.761 addetti
5
. Rapportando i dati emerge che ogni unità impiega in
media solo 3,8 addetti.
La Tabella 1 fornisce i dati sulla dimensione delle imprese italiane in base
al numero degli addetti che vi sono impiegati.
Tabella 1 – Imprese e addetti per classi di addetti (valori assoluti e
composizione percentuale), Istat 2006
Classi di addetti (*) Imprese Addetti % Imprese % Addetti
1 2.500.495 2.495.042 58,45 % 15,16 %
Da 2 a 9 1.560.636 5.179.189 36,48 % 31,46 %
Da 10 a 19 137.253 1.803.405 3,21 % 10,96 %
Da 20 a 49 54.627 1.616.671 1,28 % 9,82 %
Da 50 a 249 21.447 2.059.718 0,5 % 12,51 %
Oltre 250 3.417 3.307.736 0,08 % 20,09 %
TOTALE 4.277.975 16.461.761 100 % 100 %
* Poiché il numero degli addetti di un’impresa è calcolato come media annua, la
classe dimensionale “1” comprende le unità con in media fino a 1,49 addetti.
3
Istat, Struttura e dimensione delle imprese, Archivio Statistico delle Imprese Attive (ASIA)
2004, pubblicato il 6 ottobre 2006.
4
Sono considerati “impresa” anche i lavoratori autonomi e i liberi professionisti. Sono escluse
dal campione le unità economiche relative a agricoltura, caccia, silvicoltura, pesca e servizi
annessi, istituzioni pubbliche, organizzazioni associative, attività svolte da famiglie e
convivenze e organismi extraterritoriali.
5
Sono considerati “addetti” tutti i lavoratori dipendenti (sia residenti nel territorio nazionale e
che non residenti) e indipendenti (cioè titolari, soci, amministratori, ecc. che lavorino
effettivamente nell’unità) che esercitano un’attività a tempo pieno o a tempo parziale
nell’impresa.
10
La Tabella 1 conferma che il sistema produttivo italiano è caratterizzato
dalla presenza di micro e piccole imprese: sono oltre 4 milioni quelle con meno
di 10 addetti. Esse rappresentano circa il 95% del totale ed occupano il 47%
degli addetti.
Il 21% degli addetti, oltre 3,4 milioni, lavora nelle piccole imprese (da 10 a
49 addetti), mentre la quota rilevata nelle imprese di media dimensione (da 50
a 249 addetti) è del 12,5%, pari a circa 2 milioni di addetti. Soltanto 3.417
imprese (lo 0,08%) impiegano più di 250 addetti, tuttavia esse assorbono il
20% dell’occupazione complessiva (oltre 3,3 milioni di addetti).
Una ulteriore analisi basata sul fatturato delle imprese italiane (Tabella 2)
conferma ulteriormente il peso rilevante delle micro e delle piccole imprese sul
sistema economico italiano.
Quasi il 94% delle aziende fattura meno di un milione di euro, il 6% tra 1 e
50 milioni, ed appena lo 0,11% delle imprese ha un fatturato superiore a 50
milioni di euro, sebbene queste ultime assorbano quasi il 18% dell’occupazione
complessiva.
Questo tipo di analisi sul fatturato e sul numero di addetti per impresa sarà
utile per trarre conclusioni riguardo il numero delle imprese che saranno
escluse in ogni caso dall’applicazione degli IFRS: come si vedrà in seguito,
l’art. 2435-bis del Codice Civile fissa infatti dei limiti quantitativi e qualitativi
al di sotto dei quali un’impresa può redigere il proprio bilancio in forma
abbreviata ed è di conseguenza sempre esclusa dall’applicazione dei principi
internazionali.
11
Tabella 2 - Imprese e addetti per classi di fatturato (valori assoluti e
composizione percentuale), Istat 2006
Classi di fatturato (in euro) Imprese Addetti % Imprese % Addetti
Da 0 a 20.000 1.044.355 1.229.655 24,41 % 7,47 %
Da 20.000 a 50.000 1.025.551 1.297.345 23,97 % 7,58 %
Da 50.000 a 100.000 741.670 1.234.081 17,34 % 7,50 %
Da 100.000 a 200.000 545.795 1.325.510 12,76 % 8,05 %
Da 200.000 a 500.000 447.748 1.786.773 10,47 % 10,85 %
Da 500.000 a 1.000.000 203.468 1.323.329 4,76 % 8,04 %
Tot. parziale da 0 a 1.000.000 4.008.587 8.196.693 93,71 % 49,79 %
Da 1.000.000 a 2.000.000 129.449 1.244.980 3,03 % 7,56 %
Da 2.000.000 a 5.000.000 83.845 1.438.985 1,96 % 8,74 %
Da 5.000.000 a 10.000.000 28.466 948.954 0,67 % 5,76 %
Da 10.000.000 a 50.000.000 22.661 1.740.740 0,53 % 10,57 %
Tot. parziale da 1 mln a 50 mln 264.421 5.373.659 6,18 % 32,63 %
Oltre 50.000.000 4.867 2.891.408 0,11 % 17,56 %
TOTALE 4.277.875 16.461.761 100 % 100 %
Tabella 3 – Imprese e addetti per forma giuridica (valori assoluti e
composizione percentuale), Istat 2006
Forme giuridiche Imprese Addetti % Imprese % Addetti
Imprese individuali (*) 2.785.098 4.346.329 65,10 % 26,40 %
Società di persone 811.477 2.980.369 18,97 % 18,10 %
Società di capitali 618.433 8.048.587 14,46 % 48,89 %
Società cooperative 49.876 968.042 1,17 % 5,89 %
Altre forme 12.991 118.433 0,30 % 0,72 %
TOTALE 4.277.875 16.461.761 100 % 100 %
* Comprendono anche i lavoratori autonomi e i liberi professionisti
12
Una ulteriore analisi utile a comprendere in maniera ancora più
approfondita la situazione delle imprese italiane riguarda la struttura delle
imprese per forma giuridica (Tabella 3).
Si nota una elevata numerosità delle imprese individuali, che sono quasi 2,8
milioni, ovvero oltre il 65% del totale delle imprese italiane.
Per quanto riguarda le società di capitali, la citata ricerca dell’Istat pone in
evidenza che oltre il 93% di esse sono società a responsabilità limitata (circa
578 mila su 618 mila).
Questo permette di capire quanto in Italia sia basso, come vedremo, il
numero di imprese con i requisiti per l’applicazione degli IFRS.
La situazione appena descritta è, peraltro, comune all’intero contesto
europeo
6
e lo IASB stesso è da sempre stato conscio della situazione
7
.
Appare evidente che sussiste il problema della comunicazione di bilancio delle
aziende di piccola e media dimensione in un contesto nel quale si richiede una
crescente comparabilità internazionale delle informazioni contabili.
Lo IASB ha così deciso, in tal senso, di intraprendere un proprio progetto
di estensione dei principi contabili internazionali anche alle PMI, stabilendo
che dovrà trattarsi di principi derivati da quelli già esistenti, con alcune
semplificazioni che ne facilitino l’applicazione da parte delle imprese di
6
Nel Regno Unito, le PMI costituiscono il 99% delle aziende (Collins e Jarvis, 2000); anche in
Germania e in Spagna il settore delle PMI è quello prevalente, così come in Polonia, dove
costituiscono ben il 99.8% delle aziende.
7
“The vast majority (of European companies)… are small or medium sized entities (SMEs) –
no matter how one might define “small” or “medium-sized””. Cfr. IASB, Accounting
Standards for Small and Medium-sized Entities, Topic Summary, 30 ottobre 2003 (pubblicato
su www.iasb.org.uk)
13
dimensioni più piccole e che riducano gli oneri conseguenti la loro
applicazione.
Nel febbraio 2007, lo IASB ha pubblicato l’Exposure Draft dal titolo“IFRS
for Small and Medium-sized Entities”, una vera e propria bozza del futuro
principio contabile, con le relative “Basis for conclusions”, da cui emergono i
motivi delle decisioni prese, e la “Draft implementation guidance”,
l’appendice esplicativa. Il periodo utile per l’invio dei commenti scadrà il 1°
ottobre 2007. Una sintesi del documento e delle sue implicazioni è presentata
al Capitolo 2. La pubblicazione del documento definitivo è attesa per il 2008,
mentre la data di entrata in vigore degli IFRS per le PMI è prevista per il 2009.
Nel capitoli successivi si analizzeranno, inoltre, le modifiche legislative
alla normativa comunitaria in materia di bilancio aventi l’obiettivo di eliminare
tutte le incompatibilità esistenti tra le norme comunitarie e i principi dello
IASB e di consentire l’utilizzabilità dei trattamenti contabili alternativi previsti
dagli IFRS anche da parte delle imprese non obbligate ad uniformarvisi,
ottenendo così un’armonizzazione contabile per tutte le categorie di imprese
obbligate per legge alla presentazione del bilancio; tale analisi sarà svolta con
un occhio di riguardo alla situazione italiana, caratterizzata per ora da un
cronico ritardo nel recepimento delle Direttive comunitarie di
ammodernamento
8
.
Verrà inoltre analizzata la proposta di modifica del Codice Civile avanzata
dall’Organismo Italiano di Contabilità (OIC) all’attenzione delle istituzioni
8
Direttiva 65/2001 e 51/2003. Si veda in proposito il paragrafo 1.1.4.
14
competenti per l’adeguamento dell’ordinamento italiano alle direttive
comunitarie.
Scopo di questa ricerca è quello di comprendere quale sarà il futuro dei
principi contabili applicabili alle imprese di piccola e media dimensione,
dominanti in Italia come nel resto d’Europa, analizzando la prospettiva futura
della normativa codicistica italiana e la proposta di principi contabili
internazionali (i cosiddetti “IFRS light”) in cantiere.
Si concentrerà inoltre l’attenzione sull’impatto che tali scenari futuri in
materia contabile potranno avere sulla revisione dei bilanci delle imprese
interessate.
È evidente infatti che una maggiore comparabilità dei bilanci a livello
internazionale deve necessariamente essere accompagnata da un adeguato
controllo contabile volto a tutelare gli interessi dei diversi utenti.
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