Elusione fiscale e abuso del diritto nelle operazioni straordinarie d'impresa

L'esterovestizione consiste nella localizzazione fittizia della residenza fiscale di un soggetto residente (persona fisica o persona giuridica) in Stati o territori comunitari ed extracomunitari, anche se la residenza effettiva continua a trovarsi in Italia, per ottenere un vantaggio tributario altrimenti non ottenibile. Quindi il concetto di esterovestizione è strettamente correlato a quello di residenza fiscale. Difatti, è esterovestito quel soggetto che, pur avendo la residenza (nel caso di persona fisica) o la sede (nel caso si tratti di ente o di società) formale all’estero, ciò nonostante, al verificarsi di determinati presupposti, deve considerarsi fiscalmente residente nel territorio dello Stato italiano.

Nella circolare 4.8.2006, n. 28/E, l'Agenzia delle Entrate ha osservato che la scelta del legislatore di colpire i fenomeni di esterovestizione risulta coerente con gli indirizzi della Cassazione in materia di sede effettiva della società, e che, nella sostanza, la nuova norma si pone quindi come strumento di contrasto alle pratiche elusive, orientato alla prevalenza della sostanza sulla forma; principio quest’ultimo che accompagna ogni orientamento dell’Amministrazione Finanziaria nel processo di interpretazione di qualsiasi comportamento adottato dal contribuente che si presuma elusivo.

Per localizzare quindi la residenza “effettiva” di una società è necessario accertare quale sia il luogo in cui è situato l’effettivo centro di direzione dell’impresa. La Cassazione al riguardo ha precisato che, per l’individuazione della sede dell’amministrazione, occorre avere riguardo alla situazione sostanziale ed effettiva, ove hanno concreto svolgimento le attività amministrative e di direzione della società non rilevando invece quella formale o apparente.

Recenti orientamenti della stessa Suprema Corte hanno ridefinito i profili antielusivi del fenomeno dell’esterovestizione, descrivendolo come penalmente rilevante, che costituisce quindi reato. Il principio asserito nella Sentenza n. 7739 del 28 Febbraio 2012 è che l’elusione fiscale diventa anche un reato se il contribuente ha violato le specifiche norme antielusive sancite dall’articolo 37-bis del D.P.R. n. 600/1973: quando le “alchimie” societarie «si concretizzano nell'infedeltà dichiarativa, il comportamento elusivo non può essere considerato tout-court penalmente irrilevante», anche quando manca, come in effetti manca nel nostro ordinamento, una espressa previsione penale che sanziona l'abuso del diritto.