La determinazione dei redditi da lavoro dipendente

INTRODUZIONE Ogni cittadino ha il dovere di svolgere, secondo le proprie possibilità e la propria scelta, un'attività o una funzione che concorra al progresso materiale o spirituale della società. È questa un'indicazione tendenziale del concetto di lavoro inteso in un'accezione produttivistica o di utilità sociale fornita dall'art. 4, comma 2, della Costituzione. È chiaro quindi che il lavoro, sul quale è fondata la Repubblica democratica (art. 1, comma 1, della Carta fondamentale), assume una speciale rilevanza giuridica come fatto economico e sociale. Questo carattere è sempre stato al centro delle relazioni tra gli interessi coinvolti nel processo di sviluppo della società contemporanea. È soprattutto dalla seconda metà del secolo XIX che la contrapposizione tra capitale e lavoro assume toni sempre più rilevanti come specifica conseguenza della rivoluzione industriale. In tale periodo storico si sviluppa il movimento operaio e contadino la cui lotta di emancipazione ha portato all'introduzione negli ordinamenti giuridici di una sempre più ampia regolamentazione del lavoro subordinato. Il nucleo più significativo della disciplina si caratterizza, sin dagli inizi, come legislazione protettiva (infortuni e sicurezza del soggetto, tutela del lavoro delle donne e dei fanciulli, limiti alla durata massima dell'orario di lavoro). Si inizia, pertanto, sia con l'intervento della legislazione statale, sia con quello dei sindacati, a contenere le forme più intense di sfruttamento proprie della prima industrializzazione e a disciplinare le condizioni più elementari dello scambio sotteso alla prestazione del dipendente. Tali premesse sono fondamentali per intendere in modo completo sia l'evoluzione normativa concernente la definizione di rapporto di lavoro subordinato nel diritto tributario, soprattutto per quanto concerne il periodo di vigenza del d.p.r. n. 597/1973 e l'influenza nella materia di valutazioni metagiuridiche, sia lo studio, risalente alla metà degli anni '70, riguardante la portata fiscale del favor prestatoris. In questa sede, sulla base del dato giuridico, si è tentato di dimostrare che il principio richiamato vale in ambito tributario soprattutto come criterio politico-legislativo talvolta utilizzato nella formulazione delle norme, e non come regola ermeneutica applicabile alle disposizioni fiscali. Occorre tenere presente, inoltre, che il reddito da lavoro dipendente costituisce senza dubbio la categoria più numerosa in quanto ne sono titolari sia lavoratori attivi, sia pensionati. Si comprende così l'importanza della c.d. riforma Visco (decreto legislativo 2 settembre 1997, n. 314) e del lavoro svolto dall'Amministrazione nella circolare 23 dicembre 1997, n. 326/E , la quale costituisce una sorta di monografia della materia. Con la riforma citata si è provveduto a dare attuazione delle disposizioni contenute nell'art. 3, commi 19 e 134, legge 23 dicembre 1996, n. 662, recanti delega al Governo ad emanare uno o più decreti legislativi volti ad armonizzare, razionalizzare e semplificare le disposizioni fiscali e previdenziali concernenti i redditi di lavoro subordinato e i relativi adempimenti da parte dei datori di lavoro, e a semplificare gli adempimenti riguardanti la dichiarazione dei redditi. Sono stati così sostituiti gli articoli del Testo unico delle imposte sui redditi disciplinanti quelli da lavoro dipendente e assimilati al fine di razionalizzare l'assoggettamento a tassazione degli stessi e consentire l'unificazione della base imponibile fiscale con quella previdenziale. Contestualmente, si è provveduto ad alcuni aggiustamenti di altre disposizioni del d.p.r. n. 619/1986, e del d.p.r. n. 600/1973, che comunque interessavano la materia in oggetto o che necessitavano di un coordinamento con quelle introdotte. Inoltre, è stata prevista la sostituzione dell'art. 12, legge 30 aprile 1969, n. 153, con una disposizione che fissa il principio in base al quale l'assoggettamento al prelievo contributivo dei redditi di lavoro dipendente, individuati tramite l'art. 46, comma 1, del TUIR, avviene sulla medesima base imponibile determinata ai fini impositivi, salvo alcune deroghe derivanti dalla diversa natura del prelievo. Importanti sono anche i recentissimi interventi effettuati tanto con il decreto legislativo 23 dicembre 1999, n. 505 (il quale ha apportato modifiche sia in tema di somme, opere e servivi, volontariamente sostenuti dal datore di lavoro a favore dei dipendenti e dei loro familiari, sia in materia di stock option), quanto con il decreto legislativo 18 febbraio 2000, n. 47, concernente la riforma della disciplina fiscale della previdenza complementare. A seguito di quanto rilevato ho impostato la trattazione dividendo lo studio in due parti fondamentali. La prima è funzionale all'individuazione del substrato necessario ai fini della configurazione della categoria dei redditi in questione, vale a dire il rapporto di lavoro subordinato. Nella sezione 1 si è dato spazio sia a problematiche civilistiche, sia a questioni costituzionali e di diritto pubblico. Ciò in quanto la nuova formulazione dell'art. 46, comma 1, del TUIR, richiamando sostanzialmente l'art. 2094 del codice civile, ha, di fatto, trasposto problemi di natura non strettamente tributaria, concernenti la qualificazione del rapporto di lavoro, nell'ambito fiscale. Ai fini di una comprensione globale del problema sono state riportate in nota le questioni di diritto privato più generali. Il medesimo approccio è stato compiuto in