Accordi di Ripartizione dei Costi derivanti dalla prestazione di servizi infragruppo (CCA)

La disciplina del transfer pricing, cosi come è regolata dall’art. 110 comma 7 del TUIR, fa riferimento alle operazioni commerciali intercorrenti tra consociate che operano in Stati diversi. La norma in esame definisce una precisa delimitazione soggettiva ed oggettiva della disciplina, e se da un lato sembra non consentire alcuna possibilità di interpretazione dell’applicazione della norma ai rapporti nazionali, dall’altro la Corte di Cassazione cerca di legittimare le rettifiche al valore normale anche per i casi di transfer pricing interno.

Non è rinvenibile nell’ordinamento italiano una norma ad hoc che disciplina le operazioni di transfer pricing interno. Un’operazione di transfer pricing domestico tra più società appartenenti al medesimo gruppo e tutte residenti in Italia può portare a fenomeni di elusione fiscale: tali situazioni fanno riferimento al problema del contrasto delle pratiche tese allo sfruttamento di differenziali di imposta riferiti a residuali regimi di tassazione agevolata territoriali, di regimi forfettari (catasto o tonnage tax), oppure ai riporti di perdite pregresse, in possibile scadenza.

In tutti questi casi, non si porrà il problema di definire la distribuzione della giurisdizione impositiva fra Stati, ma bensì lo spostamento del reddito in capo al soggetto della transazione che gode di un regime agevolato o è comunque in grado di assorbire le perdite pregresse. All’interno del sistema normativo nazionale manca una norma che regoli specificamente la disciplina del transfer pricing interno: l’Amministrazione ha tentato si compensare tale mancanza legislativa con l’emanazione di Circolari che potessero indirizzare il contribuente in merito a tale disciplina. La Cassazione formula un principio di diritto basato sull’art. 9 del TUIR, affermando che: ”per la valutazione a fini fiscali delle manovre sui prezzi di trasferimento interni, costituenti il cd. “transfer pricing domestico”, va applicato il principio, avente valore generale, stabilito dall’art. 9 del D.P.R. n.917/1986, che non ha soltanto valore contabile e che impone, quale criterio valutativo, il riferimento al normale valore di mercato per corrispettivi e altri proventi, presi in considerazione dal contribuente”.

Tuttavia tale interpretazione non è condivisa da parte della dottrina, sostenendo che il “valore normale non rappresenta una sorta di principio generale, che consentirebbe sempre, in ambito nazionale e tra parti indipendenti, per come la Cassazione formula la sua tesi, la rideterminazione dei corrispettivi contrattuali”. In tal senso, si suggeriscono i c.d. aggiustamenti correlativi, soprattutto in quei casi in cui il vantaggio fiscale non sia totale. Non si ritiene necessario richiamare il principio dell’abuso del diritto: può infatti trovare applicazione la clausola sulla “destinazione dei beni a finalità estranee all’impresa”, per recuperare a tassazione nel caso di una sotto-fatturazione. Se al contrario il prezzo risultasse eccessivamente alto, si potrebbe presentare l’ipotesi si sindacare l’inerenza di una parte di costo per l’estraneità alla logica aziendale.

Tale orientamento è stato confermato anche dalla giurisprudenza di legittimità che ha stabilito: ”la presenza di accertamento di scritture contabili formalmente corrette non esclude la legittimità dell’accertamento analitico – induttivo del reddito d’impresa qualora la contabilità stessa possa considerarsi confliggente con i criteri di ragionevolezza, anche sotto il profilo dell’anti economicità del comportamento del contribuente”. Successive sentenze si sono espresse a favore della tesi dell’Amministrazione Finanziaria, e specificamente alla sentenza della Cassazione n.9497/2008, vi è stato un tentativo di estendere l’applicazione dell’art. 110 comma 7, anche alle transazioni domestiche. In tal senso i giudici di legittimità hanno ritenuto che l’Amministrazione Finanziaria “sulla base dell’art. 9 co.3 del TUIR sia legittimata a contestare il differenziale esistente tra i prezzi applicati ed il valore di mercato dei beni e servizi commercializzati.”

Una parte della dottrina non ha condiviso il giudizio della Corte sostenendo che la differenza tra i corrispettivi applicati inter-company ed il valore normale non può rappresentare da sola, il presupposto per l’applicazione di una presunzione semplice ex art. 39 comma 1 lett. d) del D.P.R. n. 600/1973. Coerente con quest’ultima citata interpretazione è la Giurisprudenza di merito che sostiene la inapplicabilità della disciplina del transfer pricing alle transazioni tra consociate residenti. I giudici hanno sostenuto “pur se in via di principio non si può negare all’Amministrazione Finanziaria, in sede di accertamento, di raffrontare i prezzi convenuti fra le parti con quelli praticati dal mercato, il ricorso al criterio del valore normale risulta possibile soltanto se, in presenza di presunzioni gravi, precise e concordanti, l’Amministrazione sia in possesso di elementi comprovanti che i corrispettivi dichiarati siano inferiori a quelli effettivamente conseguiti.”