Le Onlus: dalla legge delega del '96 alle ultime novità

Le Onlus: dalla legge delega del ’96 alle ultime no vità 
Introduzione 
Triolone Marco  
      8 
 
Relazione di laurea specialistica  
INTRODUZIONE 
 
 
In questa trattazione andrò ad analizzare l’evoluzione storica delle organizzazioni 
non lucrative di utilità sociale. 
Questo tema ha acquisito nel corso degli anni crescente rilevanza, sotto il profilo 
sia normativo che operativo. Ne è la prova il fatto che il legislatore, 
nell’introdurre nuove regole per favorire la competitività del nostro sistema 
produttivo (D.L. 14 marzo 2005 n. 35), ha previsto specifiche disposizioni 
agevolative per i soggetti che erogano liberalità alle predette organizzazioni. 
Si tratta, evidentemente, di un riconoscimento non solo della valenza sociale 
delle Onlus, ma anche del ruolo che le stesse hanno assunto nel nostro sistema 
economico. E’ il caso di ricordare, infatti, che l’ambito operativo di tali enti è 
decisamente ampio e coinvolge anche settori nevralgici della nostra vita sociale, 
quali, ad esempio, salute, istruzione e ricerca. 
Nel primo capitolo presenterò la norma di riferimento di tali enti, ovvero il 
Decreto Legislativo 4 dicembre 1997, n. 460 e la Legge delega 23 dicembre 
1996, n. 662 che ha demandato al Governo di predisporre una disciplina apposita.
Le Onlus: dalla legge delega del ’96 alle ultime no vità 
Introduzione 
Triolone Marco  
      9 
 
Relazione di laurea specialistica  
L’analisi verterà sulle disposizioni di carattere civilistico, in particolare sui 
requisiti fondamentali per poter ottenere la qualifica di Onlus e poter così 
usufruire delle agevolazioni fiscali distintive di tali organismi. Inoltre 
evidenzierò i cambiamenti normativi e i chiarimenti offerti dalla dottrina e dalla 
prassi sui temi di piø difficile interpretazione che permetteranno di avere una 
visione completa e dettagliata. 
Il capitolo successivo verrà incentrato sulla parte fiscale, con l’analisi delle 
norme previste dal DLgs. 460/97, dal Testo Unico delle Imposte sui Redditi, dal 
decreto attuativo dell’IRAP e dagli altri testi in materia di imposte indirette, 
regionali e comunali. Per una consultazione piø semplice suddividerò il capitolo 
per tipi di imposte. 
Dopo aver sottolineato le differenti agevolazioni illustrerò i vantaggi per tali 
organizzazioni e farò una ricerca su come questi abbiano influenzato il ricorso 
alla qualifica dall’entrata in vigore della legge ad oggi. 
Le previsioni contabili saranno invece approfondite nel terzo capitolo, a partire 
dalle regole del Codice Civile sugli enti non commerciali fino alla recente bozza 
di principio contabile pubblicata per la consultazione sul sito dell’Ordine dei 
Dottori Commercialisti e in fase di approvazione. 
Sarà interessante esaminare come i privilegi per le Onlus siano connessi alla 
corretta tenuta della contabilità e alla presentazione dei documenti di bilancio nei 
termini e nelle modalità previsti.
Le Onlus: dalla legge delega del ’96 alle ultime no vità 
Introduzione 
Triolone Marco  
      10 
 
Relazione di laurea specialistica  
Per ultimo verrà trattato l’argomento delle erogazioni liberali. Le agevolazioni 
disposte dal DLgs. 460/97 e dal successivo D.L. 35/2005 non incidono 
direttamente sulle Onlus, le quali usufruiscono delle liberalità in oggetto come 
fonte di finanziamento, ma i soggetti giuridici e non che le effettuano. 
Come conclusione del capitolo confronterò le due disposizioni di legge 
esaminando la convenienza di entrambe in base agli individui eroganti. 
Infine una breve conclusione tirerà le somme del presente lavoro e darà dei cenni 
sugli sviluppi futuri delle Onlus.
Le Onlus: dalla legge delega del ’96 alle ultime no vità 
Capitolo 1 – La normativa civilistica 
 Triolone Marco 
    11 
 
Relazione di laurea specialistica  
CAPITOLO 1 
LA NORMATIVA CIVILISTICA 
 
1.1 – LA LEGGE DELEGA DEL 1996 
La prima previsione della figura delle Onlus da parte del legislatore italiano è 
contenuta nella Legge n. 662 del 23/12/1996 dove, all’art. 3 co. 188, viene 
concessa al Governo la delega “(…) ad emanare, entro nove mesi dall’entrata in 
vigore della norma, uno o piø decreti legislativi al fine di disciplinare sotto il 
profilo tributario le organizzazioni non lucrative di utilità sociale, attraverso un 
regime unico al quale ricondurre anche le normative speciali esistenti.”
1
 
La norma sottolinea come le Onlus fossero state pensate per scopi di natura 
fiscale;  in effetti l’innovazione piø significativa era costituita dalla delineazione 
di un vantaggio fiscale per i soggetti che svolgevano come attività caratteristica 
funzioni di utilità sociale in senso solidaristico. 
Di conseguenza le Onlus non sono da ritenersi una nuova figura di Ente, ma si 
tratta della prosecuzione delle regole civilistiche previste per gli enti non 
commerciali, con notevoli agevolazioni concesse dal legislatore italiano, così 
come chiarito successivamente dall’Amministrazione Finanziaria nella Circolare 
168/E del 26/06/1998 dove viene specificato che le Onlus “(…) costituiscono 
                                                           
1
 Legge 23/12/1996 n. 662
Le Onlus: dalla legge delega del ’96 alle ultime no vità 
Capitolo 1 – La normativa civilistica 
 Triolone Marco 
    12 
 
Relazione di laurea specialistica  
un’autonoma e distinta categoria di enti rilevante solo ai fini fiscali, destinataria 
di un regime tributario di favore (…)”
2
. 
L’ambito dei soggetti inquadrabili in tale categoria è stato delineato nell’art. 3 co. 
189 lett. a) all’interno del quale sono stati individuati esattamente gli Enti che 
non possono divenire delle Onlus: 
• gli enti pubblici; 
• le società commerciali ( diverse dalle società cooperative ); 
• gli istituti di credito di diritto pubblico; 
• i partiti e i movimenti politici; 
• le associazioni di datori di lavoro e quelle di categoria; 
• gli enti non residenti. 
Al contrario è stato previsto il riconoscimento automatico come Onlus per: 
• le organizzazioni di volontariato iscritte nei registri istituiti presso le 
Regioni; 
• le organizzazioni governative riconosciute ai sensi della legge n. 49 del 
26/02/87; 
• le cooperative sociali. 
La legge delega, inoltre, precisa come solo gli enti con esclusiva finalità di 
solidarietà sociale possano rientrare nell’ambito delle Onlus, e che le attività di 
interesse collettivo possano essere svolte anche nei confronti dei propri soci. 
                                                           
2
 Circolare Min. Fin. 26/06/1998 n. 168/E
Le Onlus: dalla legge delega del ’96 alle ultime no vità 
Capitolo 1 – La normativa civilistica 
 Triolone Marco 
    13 
 
Relazione di laurea specialistica  
La terza prerogativa necessaria sottolineata nella norma è il divieto di 
distribuzione degli utili, anche indiretta, caratteristica centrale delle 
organizzazioni non lucrative. 
Ulteriori previsioni di legge contenute nella 626/96 sono: 
• espresse disposizioni statutarie necessarie per garantire i principi di 
trasparenza e di democraticità, requisiti indispensabili per l’applicazione 
del regime agevolato; 
• misure dirette ad evitare abusi e fenomeni elusivi, con specifiche 
sanzioni tributarie in caso di inosservanza; 
• detraibilità e deducibilità delle erogazioni effettuate nei confronti delle 
Onlus e degli enti a regime equiparato; 
• regimi agevolati per i proventi derivanti dall’attività di produzione o 
scambio di beni e servizi, purchØ svolti in conformità all’attività 
istituzionale o in connessione con la stessa, relativamente alle imposte 
sui redditi; 
• eventuali agevolazioni per tributi diversi dalle imposte sui redditi. 
1.2 - IL DECRETO LEGGE DEL 1997 
L’Art. 10 del DLgs. n. 460 del 04/12/1997 contiene le disposizioni relative al 
recepimento dei principi previsti nella legge delega. In esso sono stabiliti una 
serie di elementi che rappresentano le condizioni identificative di una Onlus e 
che devono essere contenuti nei relativi statuti o atti costitutivi.
Le Onlus: dalla legge delega del ’96 alle ultime no vità 
Capitolo 1 – La normativa civilistica 
 Triolone Marco 
    14 
 
Relazione di laurea specialistica  
1.2.1 – Requisiti soggettivi  
I criteri soggettivi necessari ad un soggetto giuridico al fine di essere qualificato 
come Onlus sono dettati dall’art. 10 del DLgs. 460/97.  
Enti che possono diventare Onlus 
La norma, al co. 1, individua le seguenti tipologie giuridiche ammesse: 
• associazioni; 
• comitati; 
• fondazioni; 
• società cooperative; 
• altri enti di carattere privato, con o senza personalità giuridica. 
Tra queste può annoverarsi anche un’organizzazione non residente così come 
ribadito dall’Agenzia delle Entrate con una circolare del 2006, dove viene 
precisato che la preclusione prevista dalla DLgs. 460/97 per gli enti non residenti 
non è una “ (…) preclusione assoluta al riconoscimento della qualifica di Onlus 
per gli enti di diritto straniero. Ricorrendo tutti i requisiti (…) nulla osta al 
riconoscimento della qualifica di Onlus in favore di enti residenti all’estero e, 
quindi, alla possibilità che gli stessi siano ammessi a beneficiare del relativo 
regime agevolativo”
3
 
Sono compatibili con lo status di Onlus anche le società di mutuo soccorso, le 
quali, riconosciute dalla L. 15/04/1886 n. 3818, assicurano ai soci un sussidio nei 
                                                           
3
 C.M. 26/06/06 n.24
Le Onlus: dalla legge delega del ’96 alle ultime no vità 
Capitolo 1 – La normativa civilistica 
 Triolone Marco 
    15 
 
Relazione di laurea specialistica  
casi di malattia, impotenza al lavoro o di vecchiaia e vengono in aiuto alle 
famiglie dei soci defunti. Lo scopo principale è quello di assicurare un sussidio al 
verificarsi di particolari eventi e in via accessoria quello di cooperare 
all’educazione dei soci e delle loro famiglie ed occuparsi della previdenza 
economica. Punto essenziale di tali società è l’agire in assenza di fini di lucro ed 
erogare le prestazioni ai soci a condizioni piø favorevoli di quanto possono 
ottenere singolarmente i soci stessi.  
Possono potenzialmente considerarsi Onlus anche le filiali di un’organizzazione 
nazionale complessa, sempre che esse abbiano una totale autonomia 
organizzativa, gestionale e finanziaria rispetto alla sede principale. La 
valutazione sotto questo punto di vista va condotta sui singoli casi concreti 
dovendo verificare principalmente l’autonomia statutaria e gestionale. Su questo 
argomento l’Agenzia delle Entrate ha stabilito che qualora le sezioni provinciali 
dell’ente appaiano essere mere articolazioni su cui insistono, comunque, 
adempimenti di rendicontazione, di controllo gerarchico e di indirizzo della sede 
centrale” ciò porta ad “escludere l’autonoma soggettività tributaria delle strutture 
con la conseguente impossibilità per le medesime di produrre autonoma 
comunicazione per l’iscrizione all’anagrafe unica delle Onlus”
4
 
Per poter assumere tale configurazione gli statuti o gli atti costitutivi devono 
prevedere espressamente clausole obbligatorie sia per quanto riguarda il campo 
di attività, che per il funzionamento dell’attività dell’ente. Per tali enti il requisito 
                                                           
4
 Ris. Ag. Entrate 18/09/01 n.130
Le Onlus: dalla legge delega del ’96 alle ultime no vità 
Capitolo 1 – La normativa civilistica 
 Triolone Marco 
    16 
 
Relazione di laurea specialistica  
soggettivo è solo uno degli elementi necessari per la qualificazione di Onlus, 
poichØ è necessaria anche la coesistenza di prerogative oggettive e formali 
previste dalla norma. 
Enti considerati Onlus di diritto  
Nel co. 8 sono elencate le cosiddette Onlus di diritto, cioè gli enti che sono in 
ogni caso considerati tali nel rispetto della loro struttura e delle loro finalità. 
Questo particolare trattamento deriva da un preesistente riconoscimento che ne 
attesta la meritorietà dell’attività svolta; infatti gli enti appartenenti a queste 
categorie, per effetto di una normativa speciale che ad essi viene applicata, 
subiscono già un rigido controllo all’atto della loro iscrizione negli appositi 
registri che, successivamente, permane nella verifica del mantenimento dei 
requisiti posseduti. 
Secondo la Relazione illustrativa del DLgs. 460/97 gli enti in questione possono 
beneficiare delle norme agevolative ”senza necessità di dover previamente 
modificare la loro struttura organizzativa e funzionale, nØ di dover rispettare i 
requisiti richiesti nell’articolo 10 per la generalità delle Onlus”
5
.  
Piø nel dettaglio, tali enti: 
• non hanno dovuto adeguare i propri atti costitutivi o statuti alle 
disposizioni di cui all’art. 10 co. 1 del DLgs. 460/97, compreso l’uso nella 
                                                           
5
 C.M. 26/06/98 n.168
Le Onlus: dalla legge delega del ’96 alle ultime no vità 
Capitolo 1 – La normativa civilistica 
 Triolone Marco 
    17 
 
Relazione di laurea specialistica  
denominazione della locuzione “organizzazione non lucrativa di utilità 
sociale” o dell’acronimo “ONLUS”
6
; 
• non sono tenuti a presentare la comunicazione di cui all’art. 11 del DLgs. 
460/97
7
; 
• non hanno necessità di richiedere alla competente direzione regionale 
delle entrate un provvedimento che attesti la loro posizione di 
organizzazione non lucrativa di utilità sociale
8
. 
Ai sensi del co. 8, sono fatte salve le norme di maggior favore che le leggi 
speciali attribuiscono a questi soggetti rispetto alle norme sulle Onlus. Come 
evidenziato dall’Amministrazione Finanziaria
9
, tali organismi possono scegliere 
se applicare la normativa relativa alle Onlus o quella speciale, valutando in 
relazione a ciascun periodo di imposta o tributo la convenienza tra le diverse 
previsioni agevolative. 
Gli enti considerati Onlus di diritto sono: 
a) Organizzazioni di volontariato: con la legge 266/91 è stata introdotta in 
Italia una normativa diretta a regolare l’attività di volontariato, con il 
risultato di qualificare e distinguere gli enti dediti allo svolgimento di tale 
attività e con la creazione di appositi registri delle organizzazioni di 
volontariato, detenuti dalle regioni, a cui devono iscriversi. In questo 
contesto si inserisce la verifica dell’esistenza dei requisiti che qualificano 
                                                           
6
 C.M. 19/05/98 n.127 
7
 C.M. 22/01/99 n.22 
8
 C.M. 22/01/99 n.22 
9
 C.M. 26/06/98 n.168
Le Onlus: dalla legge delega del ’96 alle ultime no vità 
Capitolo 1 – La normativa civilistica 
 Triolone Marco 
    18 
 
Relazione di laurea specialistica  
le organizzazioni di volontariato, ed è proprio dal momento dell’avvenuta 
iscrizione nell’apposito registro che l’ente di volontariato acquisisce di 
diritto la qualifica di Onlus. E’ importante sottolineare che solamente le 
organizzazioni iscritte ai registri regionali e delle provincie autonome di 
Trento e Bolzano possono essere considerate di diritto delle Onlus, in 
mancanza di ciò viene preclusa la possibilità di fruire delle agevolazioni 
previste sia dalla L. 266/91 che dal decreto 460/97.  
A conferma di tale affermazione vi è un parere fornito 
dall’Amministrazione Finanziaria nella Circolare n. 22 del 22/01/1999, 
nella quale ha fornito chiarimenti in merito alla possibilità per 
un’organizzazione di volontariato di continuare ad essere considerata 
Onlus di diritto anche nell’ipotesi in cui venga cancellata dai registri delle 
organizzazioni di volontariato a causa dell’estensione della propria attività 
a livello nazionale. Secondo l’Autorità “(…) l’art. 10 co. 8 individua 
tassativamente gli enti considerati in ogni caso Onlus (…)” e di 
conseguenza le organizzazioni cancellate e quindi non iscritte nei registri 
come da norma di legge specifica “(…) non possono piø annoverarsi fra 
le cosiddette “ONLUS di diritto” e conseguentemente le stesse, per fruire 
del regime agevolativo (…) sono tenute ad adeguare lo statuto e a 
effettuare la comunicazione ai sensi del decreto legislativo n. 460 del 
1997” 
10
. 
                                                           
10
 C.M. 22/01/99 n.22