Il disinquinamento delle interferenze fiscali nel bilancio di esercizio

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in bilancio per ottenere vantaggi fiscali altrimenti non fruibili ottemperando alle 
doverose valutazioni civilistiche. 
Non vi è dubbio alcuno che l’inquinamento in bilancio, causato dall’inserimento 
di valutazioni generate dalla norma tributaria e sganciate dalla norma civilistica 
costituisca, invero, una violazione dei principi di veridicità e correttezza del 
bilancio tale da pregiudicare il dato informativo e la funzione  dello stesso.  
Ebbene, prima della riforma, l’inquinamento fiscale germogliava dal combinato 
disposto dagli artt. 75 del vecchio TUIR e 2426, comma 2 del codice civile: il 
primo introduceva il sistema a “dipendenza rovesciata” in base al quale un 
componente negativo doveva essere previamente inserito in conto economico 
come conditio sine qua non per poter essere deducibile ai fini fiscali, essendo il 
conto economico la base di partenza per il calcolo del reddito d’impresa; mentre 
il secondo, andando a legittimare l’imputazione in bilancio di “rettifiche” e 
“accantonamenti” esclusivamente in applicazione di norme tributarie, 
permetteva di soddisfare la condizione posta dall’art. 75  stesso del TUIR. 
Con le riforme societaria e fiscale si è modificato l’impianto normativo per 
consentire l’introduzione del principio del disinquinamento fiscale; più 
dettagliatamente si è intervenuto in duplice guisa abolendo il comma 2 dell’art. 
2426 del codice civile e introducendo nel nuovo art. 109, comma 4, lettera b), 
secondo periodo, una nuova deroga al principio di previa imputazione dei 
componenti negativi del reddito.  
Col disposto del suddetto art. 109, comma 4, lettera b) si è introdotta la possiblità 
di dedurre extra-contabilmente determinati componenti annoverati nella norma 
in maniera svincolata dalla previa imputazione a conto economico, ma 
subordinata all’inserimento degli stessi in un apposito prospetto (il quadro EC 
della dichiarazione) e all’osservanza di un vincolo per masse sugli utili distribuiti. 
Attraverso tale modus operandis, pur mantenendo il principio di dipendenza 
rovesciata di cui all’art. 83 del TUIR, si è confermata la possibilità di fruire delle 
opportunità fiscali consistenti nel differimento dell’imposta senza che debba 
ancora avvenire l’interferenza in bilancio. 
Lo scopo di questa tesi è quello di analizzare approfonditamente il nuovo 
impianto normativo ivi sintetizzato, partendo dall’eredità normativa storica  e 
dalle possibili scelte su cui il legislatore poteva optare (“sistema a monobinario o 
a doppio binario puro”), per arrivare agli importanti risvolti pratici, applicativi 
connessi a quest’innovazione e ai recenti interventi contenuti nel decreto legge 
Visco-Bersani n. 223 del 2006. 
Si è inoltre analizzata ogni fattispecie annoverata dall’art. 109, comma 4, lettera 
b), o dibattuta in dottrina, mettendo in risalto le problematiche connesse alla 
fiscalità differita, un aspetto che tenderà ad accentuarsi in conseguenza delle 
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crescenti discrepanze temporanee civilistiche e fiscali. 
C’è da rilevare a tal fine come, essendo il sistema appena entrato a regime, siano 
emerse non poche difficoltà nell’applicazione operativa e contabile della norma, 
difficoltà alle quali si è fatto fronte in via interpretativa e attraverso simulazioni 
pratiche.  
Emblematiche sono per esempio le problematiche connesse al disinquinamento 
pregresso fiscalmente neutro, al campo d’applicazione oggettivo della disciplina, 
alla modalità di compilazione del quadro EC, e soprattutto al meccanismo di 
funzionamento del vincolo sulle riserve che, al di là delle mere questioni 
concettuali, si rivela nella pratica complesso e articolato. 
In particolare, è stato proposto il caso pratico di una società di capitali che ha 
effettuato il disinquinamento pregresso  di un ammortamento anticipato in base 
al metodo “raccomandato”, simulando anche il disinquinamento di un 
ammortamento anticipato in base al metodo “consentito”. 
Nell’esempio finale si è invece simulata l’applicazione pratica dell’intera 
disciplina in esame in tutta la sua completezza e nell’arco di due periodi di 
imposta, illustrando i più complessi risvolti applicativi, come i riallineamenti 
generati da plusvalenza (IPOTESI 1) e quelli generati dalla distribuzione di utili 
in violazione del vincolo patrimoniale con il conseguente “riallineamento 
forzato” (IPOTESI 2), oltre alla compilazione del quadro EC per entrambe le 
ipotesi. 
 8
 
CAPITOLO 1 
STORIA DELLE INTERFERENZE FISCALI IN BILANCIO 
 
1.1. La differenza tra  l’esigenza d’informazione veritiera e corretta 
e le esigenze nella determinazione della base imponibile fiscale 
Per l’analisi delle interferenze fiscali nel bilancio d’esercizio appare opportuno 
partire da un’analisi a ritroso per capire da dove queste originano e perché 
esistono. 
Si noti che la parola interferire è un composto derivante dalle parole latine inter 
“fra” e ferre “portare”, ossia inserire attraverso, sinonimo di intromettersi.  
L’interferenza è, infatti, anche nel nostro caso un’intromissione, o meglio una 
sorta di inquinamento nel bilancio d’esercizio causato da talune disposizioni 
tributarie, che pregiudicano la portata informativa dello stesso, così come esplica 
il significato etimologico del termine: un incontro tra azioni o forze con funzioni 
diverse che provocano un’interferenza. 
Nel nostro contesto, le interferenze in bilancio sono definite come rettifiche e 
accantonamenti privi di una qualsivoglia giustificazione economico-civilistica, 
ma realizzate ugualmente in bilancio al solo scopo di avere un vantaggio fiscale 
altrimenti non fruibile. Esse consistono, ad esempio, nell’anticipata deduzione nel 
conto economico di un componente negativo di reddito rispetto a quanto 
previsto dai corretti principi contabili integrativi delle disposizioni civilistiche. 
In un quadro sistemico, l’interferenza nasce dalla compresenza di tre principi 
storicamente presenti nella disciplina fiscale del reddito d’impresa: 
 ξ  evoluzione di una disciplina fiscale autonoma rispetto a quella civilistica, 
che determina talvolta, per talune fattispecie, un diverso trattamento 
fiscale  rispetto a quello civilistico; 
 ξ  adozione del principio di dipendenza del reddito d’impresa dall’utile di 
bilancio; 
 ξ  le spese e gli altri oneri d’esercizio possono essere ammessi in deduzione 
solo se transitati per il conto economico (principio di previa imputazione a 
conto economico). 
 
Partendo dal primo punto, il concetto di interferenza è riconducibile alla 
constatazione che la norma civile, ispirata e integrata dai principi contabili 
ragionieristici e la norma fiscale, si trovano talvolta a disciplinare la medesima 
fattispecie in maniera differente in quanto l’esigenza normativa del legislatore 
civile e del legislatore fiscale divergono. 
 9
Si potrebbe dire che l’interferenza possa nascere laddove la norma fiscale prevale 
sulla norma civile influenzando il bilancio, in ragione di un vantaggio d’imposta 
non ottenibile applicando correttamente i principi contabili civilistici. 
Il conflitto tra norma civile e norma fiscale è generato dall’asimmetria degli scopi 
perseguiti da un lato nella funzione del bilancio d’esercizio e dall’altro nella 
formazione del reddito d’impresa.  
Mentre il codice civile vigente, dagli artt. 2423  ss., concepisce il bilancio come 
uno specchio informativo della realtà oggettiva economico-finanziaria della 
società, la logica del prelievo tributario è figlia del principio cardine della 
capacità contributiva enucleato dall’art. 53 Cost..  Alla luce di questo, la 
produzione del reddito d’impresa, prevista per i soggetti passivi di cui all’art. 73 
TUIR, è considerata dal legislatore, quel presupposto di fatto economicamente 
rilevante indicativo dell’attitudine contributiva che legittima il prelievo 
d’imposta. 
Dalla dottrina civilistica emerge come le interferenze in bilancio nascano dalla 
diversità di trattamento (dal punto di vista fiscale) di fattispecie rilevanti per il 
reddito d’impresa, diversità che prevale sulle regole civilistiche in ragione del 
risparmio d’imposta conseguente alla contrazione della base imponibile e della 
potestà accertatoria dell’amministrazione nel caso la norma tributaria non venga 
applicata. 
Va infatti evidenziato che tali interferenze esistono sempre allorquando norme 
fiscali richiedono il previo inserimento di taluni accadimenti economici negativi 
nello stesso bilancio d’esercizio, con la conseguenza che il loro mancato 
inserimento nello stesso ne causa la loro inapplicabilità sul versante tributario. 
Nella presente sezione, cercherò di carpire le problematiche nei rapporti tra 
norme civilistiche e norme tributarie in funzione dei diversi scopi del legislatore 
in materia civile nel prescrivere la redazione del bilancio d’esercizio e del 
legislatore fiscale nella determinazione della base imponibile per il prelievo 
d’imposta. Va da sé che per scopi differenti, diverse inquadrature astratte vi 
saranno. 
Dal principio di previa imputazione a conto economico delle componenti 
negative, emerge come la base di partenza per il calcolo dell’imponibile fiscale sia 
il bilancio d’esercizio, dove convergono scopi talvolta diversi tra loro. 
La funzione del bilancio d’esercizio è quella di “rappresentare in modo veritiero e 
corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico 
dell’esercizio”; per dare un quadro organico, completo e sintetico dei risultati 
economici, patrimoniali e finanziari della società. 
L’enunciazione dei principi cardine di redazione del bilancio viene fatta 
organicamente dall’art. 2423-bis. In ossequio ai dettami generali espressi dal 
 10
codice, il documento contabile nazionale n. 11 espone i postulati contabili 
generali definiti e dettagliati dalla dottrina ragioneristica nazionale più evoluta; i 
principali sono i seguenti: 
 ξ  utilità del bilancio d’esercizio per destinatari e completezza 
dell’informazione, prevalenza degli effetti sostanziali su quelli formali, 
comprensibilità  e chiarezza, neutralità (imparzialità), prudenza, 
comparabilità, omogeneità, ecc. 
 
Per quanto concerne tali principi si propone, senza pretesa di esaustività, un 
richiamo agli stessi per palesare le differenze rispetto alle disposizioni e ai 
principi fiscali. 
Il primo principio interessato a una comparazione civile-fiscale è il principio di 
prudenza (art. 2423 bis, comma 1, parte prima). Esso si riferisce alle valutazione 
delle voci di bilancio in senso generale, affermando l’obbligo di valutare tutte le 
operazioni che implicano previsioni e anticipazioni del futuro con grande 
prudenza, o meglio, con vigile senso della misura
2
. Si noti come tale concetto, pur 
mantenendo una certa indeterminatezza, tenda a restringere il risultato 
d’esercizio.  
In proposito, il principio contabile n. 11 afferma che “i profitti non realizzati non 
devono essere contabilizzati, mentre tutte le perdite devono essere riflesse in 
bilancio”.  
Agli estremi, si noti come un eccesso di prudenza possa arrivare a ledere gli 
interessi degli azionisti. In ottica tributaria tale discrezionalità è vista con 
diffidenza, in quanto si potrebbe prestare ad arbitrarie riduzioni del reddito. Una 
sorta di “prudenza fiscale” è rinvenibile nell’art. 109 del TUIR ove, per evitare 
che amministratori troppo prudenti considerino i costi superiori alla situazione 
reale, si precisa che, tanto i costi quanto i ricavi, per poter partecipare al reddito 
del periodo d’imposta di competenza, devono essere certi nell’esistenza e 
determinabili nel quantum. 
Anche in riferimento ai crediti, la norma civile rimette agli amministratori la 
facoltà di valutare le eventuali difficoltà dei debitori svalutando 
proporzionalmente questi crediti in base al criterio prospettico della 
“presumibile realizzazione”. 
Il legislatore fiscale, con una norma tranciante, fissa invece nella percentuale del 
0,5% il quantum svalutabile per evitare delle valutazioni strumentali solo a 
ridurre il reddito. 
Emblematico è inoltre che la stessa disciplina fiscale non permetta di effettuare 
                                                        
2
 Si veda P. CAPOSALDO, Reddito, capitele e bilancio d’esercizio Padova, pag. 255. 
 11
accantonamenti diversi da quelli previsti e tipizzati dal TUIR
3
, anche se 
obbligatori civilisticamente. 
Un ulteriore principio cardine per la redazione del bilancio d’esercizio è dato dal 
principio di competenza (art. 2423. bis, comma 1, punto 3).  
A ben vedere, tale principio può rendere al lettore la diversità della ratio 
civilistica e fiscale. 
Questo principio detta la regola per la corretta imputazione contabile dei 
componenti nell’esercizio in cui spettano. I principi contabili affermano che 
”l’effetto delle operazioni deve essere rilevato contabilmente ed attribuito 
nell’esercizio in cui tali operazioni si riferiscono e non in quelle in cui si 
concretizzano i relativi movimenti numerari (incassi e pagamenti)”. 
Il concetto di competenza è inserito dal legislatore fiscale nel TUIR all’art. 109, 
comma 2, nel quale si delimita con precisione la competenza di quattro tipologie 
di operazioni:  
 ξ  per i beni mobili vale il momento della consegna o spedizione, tuttavia, se 
il passaggio di proprietà è successivo alla consegna del bene, il momento 
in cui si manifesta l’effetto traslativo è quello che rileva. Nei contratti di 
compravendita con clausola di riserva di proprietà (vendita a rate, 
locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per 
ambedue le parti) non si tiene conto dell’effetto traslativo, ma ancora della 
consegna; 
 ξ  per i beni immobili vale il momento della stipulazione del contratto di 
compravendita, a meno che il trasferimento della proprietà si abbia in un 
momento successivo; 
 ξ  per le prestazioni di servizi vale il momento di ultimazione; 
 ξ  per i contratti di durata vale il principio di maturazione (pro rata temporis). 
 
In alcuni casi (divergendo dalla norma civilistica), il principio di competenza è 
sostituito dal principio di cassa: 
 ξ  utili di partecipazione in società ed enti soggetti ad IRES, interessi di mora, 
proventi derivanti da fondi comuni d’investimento, contributi associativi e 
sindacali, contributi in conto capitale e in conto impianti, compensi agli 
amministratori, promotori e soci fondatori ecc. 
 
Ritornando al bilancio, abbiamo visto come in esso confluisca quindi quel 
bisogno primario di informazione e trasparenza aziendale considerato dai vari 
legislatori la linfa vitale di un capitalismo efficiente, in grado di eliminare i 
                                                        
3
 Art. 107, comma 4 del TUIR 
 12
fallimenti del mercato. 
All’interno di tale esigenza si collocano gli obblighi giuridici di informazione 
societaria verso soci  e verso terzi  introdotti in attuazione delle IV e VII direttiva 
CEE col decreto legislativo n.127 del 1991 e trasfusi negli artt. 2423 ss. 
In base a tale normativa attuativa, il bilancio d’esercizio risponde a un principio 
di verità legale, espressione di una mediazione di interessi recepiti dal legislatore. 
Questo documento è, infatti, un mezzo di sviluppo dei rapporti tra l’impresa 
ambiente e la collettività.  
Gli stakeholders destinatari delle informazioni che il bilancio incorpora sono molti: 
 ξ  azionisti, manager, dipendenti, erario, comunità locale, analisti finanziari, 
risparmiatori, banche e tanti altri. 
Funzionalmente, al bilancio sono attribuiti invece due obbiettivi: 
 ξ  la determinazione del risultato economico per l’eventuale distribuzione di 
dividendi ai soci; 
 ξ  la rappresentazione del capitale di funzionamento e del patrimonio netto 
dell’impresa a tutela dei terzi creditori, degli azionisti di minoranza e di 
quanti intratterranno rapporti con l’impresa stessa. 
 
Per questi soggetti vi è una differenza di esigenze che potrebbe portare in linea di 
principio a una moltitudine di bilanci diversi in funzione di  ognuna di queste 
esigenze.  
E’ facile intuire, per esempio, come possano essere in contrapposizione l’esigenza 
manageriale di dimostrare maggiori profitti con il desiderio del mercato di 
raggiungere il  livello di trasparenza possibile per avvicinarsi ai mercati efficienti, 
o con le esigenze delle associazioni sindacali di conoscere la solidità e le 
prospettive di continuazione dell’azienda. Allo stesso modo sono in simmetrica 
contrapposizione l’esigenza  dell’amministrazione di ottimizzare il prelievo e 
l’esigenza  degli stessi amministratori di minimizzare la base imponibile. 
Anche l’Amministrazione stessa è annoverabile negli utenti del bilancio: per essa 
il bilancio rappresenta uno strumento essenziale per controllare il contenuto 
tecnico e giuridico delle dichiarazioni dei redditi, con le quali un tempo doveva  
essere allegato
4
. 
Orbene, punto di contatto privilegiato col reddito d’impresa è il conto economico, 
quel prospetto che, attingendo da un’ “ordinata contabilità”, rappresenta il 
risultato prima delle imposte, determinato contrapponendo alla voce A) Valore 
della produzione,  le voci B) Costi della produzione; D) Rettifiche di valore di 
                                                        
4
 Si vedano a tal fine gli artt. 3, 5 DPR 73 N. 600. 
 13
attività finanziarie; E) Proventi e oneri straordinari.
5
 
Il Conto economico evidenzia così l’utile o la perdita sofferta che coincide con la 
variazione di patrimonio nello stato patrimoniale. 
Per tale ragione, è pacifico che il legislatore fiscale abbia riconosciuto nel Conto 
economico quel prospetto che meglio è in grado di rappresentare la base di 
partenza per il calcolo del reddito d’impresa, quale misuratore del principio della 
capacità contributiva in relazione al quantum investito nell’impresa nell’esercizio 
considerato. 
Il legislatore fiscale ha, infatti, determinato il reddito fiscale dalla 
contrapposizione tra costi deducibili e ricavi tassabili alla luce dei principi fiscali 
emergenti dalle norme del TUIR. 
Secondo l’art. 83 del TUIR, il reddito complessivo delle società e degli enti 
commerciali è determinato apportando all’utile o alla perdita risultante dal conto 
economico relativo all’esercizio chiuso nel periodo d’imposta, le variazioni in 
aumento o in diminuzione conseguenti all’applicazione dei criteri stabiliti nelle 
disposizioni del TUIR.  
L’art. 83 del TUIR instaura non già un principio di “dipendenza assoluta” nel 
quale il reddito d’impresa da indicare in dichiarazione collima perfettamente con 
il risultato di bilancio, ma bensì una “dipendenza parziale o rovesciata” per la 
quale il dato civilistico viene aggiustato e rettificato dalle disposizioni del TUIR. 
Come abbiamo detto, da tali disposizioni del TUIR gemmano i principi fiscali, 
talvolta divergenti da quelli civilistici per il fine di limitare i margini di manovra 
del contribuente ed eliminare l’incertezza nel reddito imponibile.  
La caratteristica primaria dell’evoluzione normativa tributaria nel reddito 
d’impresa è quindi la puntuale e particolareggiata previsione e definizione dei 
componenti positivi e negativi di reddito. Divergendo dalla necessità civilistica di 
una rappresentazione chiara, veritiera e corretta le regole fiscali partono dal 
presupposto di giungere alla determinazione del reddito da assoggettare a 
tassazione in maniera certa e oggettivamente accertabile dall’amministrazione. Si 
lascia così meno spazio possibile alle valutazioni discrezionali 
dell’amministratore e a sue possibili manovre tendenti a diminuire il reddito 
imponibile. 
Mentre, infatti, il codice civile non puntualizza criteri precisi, lasciando spazio 
alla dottrina ragionieristica più evoluta trasfusa nei principi contabili nazionali e 
poi internazionali, il legislatore fiscale fa propria una tecnica definitoria 
particolareggiata, instaurando, con l’art. 83, una “dipendenza parziale o 
rovesciata”. 
                                                        
5
 Art. 2425 Contenuto del conto economico 
 14
L’utile o la perdita di esercizio funge quindi da mera base di partenza per 
calcolare il reddito d’impresa in base alle disposizioni del TUIR. 
Si raggiunge così un discostamento dal metodo della dipendenza assoluta del 
reddito d’impresa dall’utile d’esercizio.  
Già nella legge delega per la riforma tributaria del ‘73  si disponeva che la 
determinazione del reddito d’impresa “si adeguasse al reddito calcolato secondo i 
principi della competenza, tenuto conto delle esigenze di efficienza, rafforzamento e 
razionalizzazone dell’apparato produttivo”. E’ proprio a partire dagli anni ’70 che 
viene valorizzata la funzione informativa del bilancio d’esercizio verso i suoi 
interlocutori sociali e viene modificata la disciplina del prelievo tributario.  
Dalle parole della legge delega si carpisce infatti la necessità di comparare 
l’interesse squisitamente fiscale per “l’efficienza, il rafforzamento e la razionalizzazone 
dell’apparato produttivo”, con il principio della capacità contributiva attraverso 
l’adeguamento al reddito prodotto “secondo i principi di competenza”, ossia al conto 
economico. La ragione della rinunzia all’adozione di un sistema a “doppio 
binario puro” è infatti da ricollegare alla constatazione del legislatore che assegna 
al risultato d’esercizio, emerso dalle risultanze dal conto economico, il valore che 
più fedelmente può rispecchiare l’incremento di ricchezza, ossia la capacità 
contributiva attribuibile a codesta attività.  
Con riferimento alle motivazioni che hanno portato il legislatore a non adottare il 
criterio della dipendenza assoluta, vi è invece la necessità di contrastare i 
comportamenti evasivi ed elusivi. Ciò si è tradotto nell’introduzione di norme 
che vietano o limitano la deduzione di taluni componenti negativi di reddito
6
 e di 
norme che prescrivono la riconduzione a valore normale di taluni componenti 
positivi o negativi di reddito
7
. 
Occorre  rammentare inoltre che per alcuni valori (si pensi per esempio agli 
ammortamenti, accantonamenti, rimanenze e rettifiche di valore), il codice civile 
lascia  un certo margine di opinabilità. La disciplina civilistica, infatti, pur avendo 
raggiunto un’elevata analiticità nell’attribuzione dei criteri di valutazione e dei 
documenti che compongono il bilancio, si limita a circoscrivere gli oggetti da 
valutare e le procedure d’analisi valutativa-estimativa da seguire (si pensi al 
                                                        
6
 Art. 108, comma 2, “Le spese di rappresentanza sono ammesse in deduzione nella misura di un terzo del loro 
ammontare e sono deducibili per quote costanti nell’esercizio in cui sono state sostenute e nei successivi ma non oltre 
il quarto”, art. 110, comma 10, “ Non sono ammesse in deduzione le spese e gli altri componenti negativi derivanti 
da operazioni intercorse tra imprese residenti ed imprese domiciliate fiscalmente in stati o territori non appartenenti 
all’Unione Europea aventi regimi fiscali privilegiati”. 
7
 Art 110, comma 7, “I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello 
Stato, che direttamente o indirettamente controllano l’impresa, ne sono controllate dalla stessa società che controlla 
l’impresa, sono valutate in base al valore normale dei beni ceduti……” 
 15
criterio della residua possiblità di utilizzazione del bene per gli ammortamenti
8
, 
al criterio del valore di realizzazione desumibile dall’andamento del mercato per 
le rimanenze,
9
 ecc). 
Si attribuisce così all’amministratore, quale legittimo titolare delle competenze 
tecniche insite nella locuzione “del buon amministratore”, il potere di valutare 
con ragion legale la corretta situazione patrimoniale-economica della società. 
Diversamente, dal legislatore fiscale giunge la volontà di estromissione dei 
processi valutativi dal novero delle tecniche rilevanti ai fini tributari. La ratio di 
tale modus operandis si ravvisa ancora una volta nella certezza impositiva, nella 
necessità di facilitare il controllo dell’amministrazione finanziaria per stabilizzare 
l’entrata tributaria nell’interesse collettivo.  
Tale volontà si espleta in concreto nella statuizione di parametri talvolta minimi e  
massimi, talvolta solo minimi o solo massimi e di percentuali: soglie alle quali il 
contribuente deve attenersi nei modi di legge e che limitano alla fonte la 
possiblità di divergenze valutative tra contribuenti e amministrazione. 
Si afferma così il principio dell’irrilevanza sul piano tributario dei criteri 
civilistico-economici, laddove il legislatore fiscale abbia legiferato; in altre parole, 
si determinano talvolta delle divergenze tra i valori identificati mediante criteri 
civilistici e valori identificati alla stregua dei valori fiscali. 
Riassumendo, la norma civilistica è la base per giudicare la legittimità del 
bilancio, mentre la norma fiscale è il parametro per valutare la legittimità della 
dichiarazione. Se una situazione non è contemplata dalla normativa tributaria, il 
parametro per giudicare la legittimità del bilancio e della dichiarazione è la legge 
civilistica. 
Ancora, queste differenze di trattamento fiscale e civilistico della medesima 
fattispecie si sostanziano in un inquinamento in bilancio allorquando si prevede 
che tale componente, per essere rilevante e quantificato anche ai fini fiscali, debba 
essere preventivamente imputata in bilancio; e ciò è legittimamente possibile se è 
il legislatore civilistico stesso ad ammettere rettifiche di valore ed accantonamenti 
esclusivamente in applicazione di norme tributarie, con buona pace per le finalità 
proprie del bilancio. 
Dopo quest’introduzione generale all’interferenza in bilancio cercherò di 
illustrare l’evoluzione della problematica e delle varie soluzioni poste dal 
legislatore a questo fine. 
 
 
                                                        
8
 Art. 2426 numero 2 
9
 Art. 2426 numero 9