Il controllo di qualità nella revisione contabile

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successiva agli eventi terroristici del settembre 2001, si verificò  lo 
scoppio dello scandalo Enron
1
. Allo scandalo seguirono i collassi 
“contabili”
2
 di numerose società. Tutti avevano come 
denominatore comune l'infedele rappresentazione delle condizioni 
economico-patrimoniali delle società, che non erano state 
controllate a sufficienza dalle norme e dalle prassi di redazione, 
revisione e certificazione dell'informativa contabile
3
. 
Il punto di non ritorno si ebbe con la crisi WorldCom del 
giugno 2002, quando emerse che il top management aveva per anni 
sistematicamente alterato la contabilità per diversi miliardi di 
dollari. 
Le società maggiormente coinvolte negli scandali (Enron, 
WorldCom, Global Crossing, Qwest) condividevano diverse 
caratteristiche: erano state ammesse alle quotazioni da 
relativamente poco tempo (da metà a fine anni '90); dimostravano 
un'incredibile serie di irregolarità contabili e una governance 
assolutamente debole ed avevano come società di revisione Arthur 
Andersen. La reazione dell'opinione pubblica americana fu tale che 
generò  come risultato politico la rapida produzione del    
Sarbanes-Oxley Act. 
                                                 
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 Emerse che esso era dovuto, oltre che a un piccolo numero di soggetti che avevano 
tenuto una condotta criminale, alle condizioni di contesto, rese possibili e in qualche caso 
favorite dalle società di servizi professionali (in particolare le società di revisione), che 
avevano consentito alla società di produrre sistematicamente un quadro informativo che 
rappresentava situazioni inesistenti. Il maggior soggetto responsabile di tale circostanza era la 
società di revisione Arthur Andersen, che durante la crisi fu anche responsabile della 
distruzione e alterazione di documenti e di altri atti di ostacolo alla giustizia. Lo scandalo fu 
tale che, anche a seguito della perdita di clienti, Arthur Adersen fu costretta in pochi mesi alla 
chiusura. 
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 Nel senso dell'emersione del fatto che le vere condizioni della società erano molto 
diverse, in peggio, rispetto a quanto rappresentato nell'informativa contabile ufficiale. 
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  Si citano ad esempi i casi di Global Crossing, Adelphia Communications, Tyco 
International, AOL Time Warner, Xeros Corp, Qwest Communication International, ecc. 
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Anche in Italia, l’attenzione sull’operato delle società di 
revisione divenne di comune interesse, per il mercato, in seguito ai 
noti scandali economici delle società Parmalat e la Cirio. 
Il Legislatore, in seguito a questi scandali di portata globale, ha 
sentito la necessità di promulgare una serie di norme atte a tutelare 
l’efficacia e l’efficienza del lavoro di revisione, trasmettendo 
fiducia all’intero mercato. 
Il Testo unico delle disposizioni in materia di intermediazione 
finanziaria (la cosiddetta Legge Draghi: T.U.F. d.lgs. 58/1998) ha 
ridisegnato il sistema di governance delle imprese quotate e di 
quelle a loro facenti capo. In particolare ha ridefinito ed ampliato 
compiti, ruoli, attribuzioni dell’organo di controllo, prevedendo un 
sistema multifunzionale che assegna al collegio sindacale compiti 
di generale sorveglianza sull’amministrazione e sul sistema di 
controlli interni, ed affida invece ad un organo specializzato, la 
società di revisione, le verifiche contabili sul bilancio d’esercizio e 
ove redatto del bilancio consolidato. 
Tale normativa mirava a sancire la separazione tra controllo 
amministrativo e controllo contabile nelle sole società quotate. Lo 
scalino normativo relativo alle società non quotate è stato poi 
ridotto con il d.lgs. 6/2003 (Riforma delle società di capitali e 
società cooperative, c.d. Riforma Vietti) che ha permesso una 
maggiore autonomia sui modelli di governance, ha dato maggiore 
enfasi ai sistemi di controllo interno, ma soprattutto ha introdotto 
la separazione dei compiti tra collegio sindacale e soggetto 
incaricato dell’attività di revisione. 
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Nei vari modelli societari le funzioni di vigilanza e controllo 
sono affidate a organi diversi e richiedono nuove professionalità 
con competenze tali da poter correttamente valutare gli specifici 
fattori di rischio su cui orientare i successivi controlli. Questa 
attenzione sul controllo orientato in base al rischio, è una delle più 
importanti novità per i “nuovi” sindaci e revisori che dovranno 
avere sempre più consapevolezza dei meccanismi operativi 
dell’azienda e dello scenario nel quale essa opera. 
Tale indirizzo viene ribadito dalla nuova Direttiva 2006/43/CE 
del 17 maggio 2006, relativa alle revisioni legale dei conti annuali 
e dei conti consolidati, che modifica le Direttive 78/660/CEE e 
83/349/CEE e abroga la Direttiva 84/253/CEE. 
L’articolazione del nostro lavoro, evidenzierà e definirà 
brevemente nel primo capitolo le caratteristiche salienti del 
controllo di qualità interno ed esterno all’attività di revisione. Al 
fine di una trattazione più esaustiva faremo riferimento al  quadro 
normativo che regola l’attuale disciplina e per comprendere a 
fondo le nuove norme faremo un breve excursus sui differenti 
sistemi di governance peculiari dello Stato italiano. Trattando 
l’argomento della revisione, e vivendo in prima persona tale 
materia, ci è sembrato doveroso fare una sintetica presentazione su 
come deve essere svolto un incarico di revisione. 
Il secondo capitolo esaminerà le modifiche di maggior rilievo 
che la Direttiva 2006/43/CE ha apportato in tema di revisione 
legale dei conti e che l’ordinamento italiano dovrà attuare entro e 
non oltre il giugno 2009. 
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La parte cruciale del lavoro è analizzata nei capitoli III e IV. 
Nel capitolo terzo si esaminerà con maggior attenzione l’attività 
che viene svolta dagli organismi di vigilanza nazionali effettuando 
anche un confronto tra la metodologia italiana e la prassi 
statunitense.  
Nel quarto ed ultimo capitolo invece, il focus sarà concentrato 
sulle metodologie intraprese dalla società di revisione, in termini di 
controllo della qualità del lavoro di revisione, portando come 
esempio la metodologia utilizzata dalla Reconta Ernst&Young.  
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CAPITOLO 1 
 
 
 
IL CONTROLLO DI QUALITÁ 
 
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1.1   CHE COSA È  IL CONTROLLO DI QUALITÁ 
 
Il controllo sulla qualità dei lavori effettuati, è una peculiarità 
insita nella storia e nella cultura delle società di revisione. 
L’attività di controllo è agevolata in maniera determinante dalla 
codificazione delle procedure e dalla presenza delle carte di lavoro 
che documentano inequivocabilmente l’attività svolta. I controlli di 
qualità a cui è assoggettato l’operato delle singole società di 
revisione, pur differenziandosi leggermente da società a società, 
specie in relazione a fattori dimensionali, possono distinguersi in 
tre tipi: 
¾ controlli esterni, operati da istituzioni di vario titolo in 
base al contesto in cui i revisori operano (capitolo 1.2); 
¾ controlli interni alla società, su base nazionale; 
¾ controlli interni alla società, operati nell’ambito del 
network internazionale di appartenenza. 
Le società di revisione procedono, con periodicità annuale, 
all’effettuazione di controlli incrociati a posteriori tra i diversi 
uffici nazionali
4
. Sono operate numerose verifiche, ricorrendo 
anche ai manuali sviluppati dalle strutture internazionali, 
periodicamente aggiornati in relazione alle particolarità del 
contesto italiano. 
Sovente le società di revisione adottano anche regole 
comportamentali, qualificabili come forme di controllo della 
qualità esercitate in via preventiva o concomitante. (Figura 1.1) 
                                                 
4
  Con questa affermazione si vuole fare riferimento ai c.d. controlli interoffice: aventi ad 
oggetto la verifica dell’utilizzo di corrette procedure da parte dei singoli uffici. 
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Figura 1.1: Regole interne a presidio della qualità dei lavori 
 
A cadenza periodica, solitamente ogni due o tre anni, 
l’organizzazione internazionale di appartenenza dispone 
l’effettuazione di approfonditi controlli incrociati
5
. Con questo tipo 
di controllo pertanto, non sono esaminati solo i fogli di lavoro, ma 
è pure verificato il rispetto delle condizioni di indipendenza, delle 
modalità per l’assunzione di nuovi incarichi e delle correlate 
tecniche di valutazione dei rischi e, più in generale, dell’esistenza 
degli standard etici previsti dalla sede del coordinamento 
internazionale, di norma più severi rispetto alle stesse disposizioni 
di legge.  
                                                 
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  In questo caso si fa riferimento ai c.d. controlli interoffice, su scala internazionale, che 
riguardano la qualità dei lavori svolti nonché il complessivo modo di lavorare nei singoli 
Paesi. 
 
Al fine di presidiare al meglio la qualità del lavoro, è previsto che: 
¾ il medesimo partner non possa revisionare lo stesso cliente per
un numero di anni superiore a …; 
¾ il partner deve discutere con un secondo partner di qualunque
problema riflesso nel giudizio; 
¾ negli incarichi ad elevato rischio (o a esposizione pubblica), gli
aspetti fondamentali del lavoro devono essere concordati da più
partner; 
¾ partner e manager devono rivolgersi ad un altro partner,
qualora non concordino nella valutazione di un aspetto di
fondamentale importanza. 
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La ragione dell’attuazione di controlli su scala internazionale è 
evidente se si considera che la reputazione del network riflette 
quella di cui godono le consociate, cosicché le circostanze positive 
o negative che coinvolgono ciascuna affiliata sono in grado di 
generare ripercussioni a livello worldwide, come ha insegnato la 
vicenda Enron e Parmalat. 
 
 
1.2   IL CONTROLLO DI QUALITÁ ESTERNO 
 
Per quanto concerne, invece, i controlli esterni, la 
Commissione Nazionale per le Società e la Borsa (CONSOB
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) 
effettua numerose ispezioni e verifiche sull’attività delle società di 
revisione iscritte nell’albo Consob. L’obiettivo è quello di 
garantire la tutela degli utilizzatori del bilancio e il raggiungimento 
di elevati standard qualitativi da parte dei revisori. Le deviazioni 
riscontrate rispetto agli standard prefissati sono oggetto di censure 
o di sanzioni, pubblicate nel Bollettino Consob
7
. 
In alternativa alla Consob, anche l’Associazione Italiana 
Revisori Contabili
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 (Assirevi), che annovera fra i propri iscritti le 
principali società di revisione operanti in Italia, opera 
periodicamente verifiche incrociate per accertare che le procedure 
                                                 
6
  L’istituzione della CONSOB è avvenuta con la legge 7 giugno 1974, n. 216. 
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  Tali informazioni sono facilmente reperibili sul sito www.consob.it  
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  L’Assirevi è un'associazione privata senza scopo di lucro fondata nel 1980. Oltre che 
di problematiche di interesse generale per l'attività di revisione, si impegna nella risoluzione 
di problematiche professionali, giuridiche e fiscali di comune interesse degli associati. 
Coopera con gli organismi professionali, con la Consob e con altri organismi ed enti nella 
determinazione e nell'aggiornamento dei principi di revisione e dei principi contabili e nella 
loro diffusione. Per ottenere maggiori informazioni sull’operato di tale Associazione si 
consiglia la consultazione del sito www.assirevi.it.  
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di revisione adottate dalle associate siano conformi ai principi 
statuiti. 
Infine
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, meritano di essere ricordate due ulteriori forme di 
controllo esterno sull’operato dei revisori: 
¾ il riesame delle informazioni trasmesse dal revisore 
precedente, effettuato dall’auditor che subentra 
nell’incarico; 
¾ la verifica delle informazioni trasmesse dagli auditor 
delle controllate (revisori secondari), operata dal revisore 
della capogruppo (revisore principale) ai fini del giudizio 
sul bilancio consolidato. 
Attualmente l’ordinamento italiano prevede una forte 
discrepanza in tema di vigilanza a seconda che i soggetti che si 
occupano della revisione legale dei conti  risultino iscritti o meno 
nell’Albo Speciale Consob. Infatti, mentre per le società iscritte 
nell’albo speciale, tale controllo è esercitato dalla Consob, che  
svolge ormai da anni una intensa attività di vigilanza, lo stesso non 
si può  sostenere per i soggetti  iscritti nel registro dei revisori 
contabili. Le società di revisione e le persone fisiche iscritte presso 
il registro dei revisori contabili tenuto dal Ministero di Grazia e 
Giustizia, non sono in pratica soggette ad alcuna attività di 
vigilanza. Per tali soggetti non è previsto alcun sistema di controllo 
esterno della qualità.   
   
 
                                                 
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 Tra le forme di controllo esterno possono essere citati anche i controlli operati dalla 
magistratura in seguito al verificarsi di fenomeni che assumono rilevanza civile o penale.