Il controllo di gestione nelle piccole imprese

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Premesso ciò và sottolineato che anche le piccole imprese al pari di tutte le 
altre necessitano di un processo di controllo in modo che la gestione 
avvenga in modo efficace ed efficiente, a tal fine diviene necessario che 
anche le piccole imprese si apprestino a realizzare un progetto di controllo 
che venga creato partendo dai dati esistenti e rispettando la specificità 
aziendale, un insieme di strumenti di semplice utilizzo che siano d’ausilio 
all’imprenditore nella gestione della propria impresa. Complessità dei 
processi produttivi e degli ambienti competitivi da una parte e cambiamento 
esterno ed interno dall’altro sono i fattori che spingono l’imprenditore ad 
avvicinarsi agli strumenti di controllo di gestione inteso come analisi 
approfondita dell’economia dell’impresa. Ecco quindi individuati i fattori 
che spingono la piccola impresa ad avvicinarsi agli strumenti di controllo di 
gestione, strumenti che andranno progettati in funzione delle caratteristiche 
gestionali specifiche dell’impresa e del suo cammino verso la complessità.  
I sistemi e le tecniche di pianificazione e controllo sono strumenti 
fondamentali per il successo di un'impresa e per la programmazione delle 
diverse fasi che ne compongono il processo produttivo. Essi però, 
comunemente impiegati a livello di grande azienda, stentano ad affermarsi 
tra le piccole imprese, dove, quando presenti, vengono spesso utilizzati solo 
occasionalmente ed in modo non coerente. Questo stato di cose assume una 
certa rilevanza in paesi, come l'Italia, dove le piccole imprese rappresentano 
parte integrante del tessuto economico. Il presente lavoro tratta i vari 
modelli e strumenti di controllo (classici ed innovativi) che un'azienda può 
adottare, e si conclude con la presentazione di un caso pratico: l’analisi del 
sistema di controllo nella S.co.ma s.r.l (PI
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 operante nel settore industriale), 
accompagnata dall'esame della attuale situazione economico-finanziaria 
letta attraverso la riclassificazione ed analisi di bilancio per indici. 
L’elaborato si propone di scandagliare la realtà delle piccole imprese, 
partendo da un’attenta analisi delle caratteristiche distintive delle stesse, 
verranno tracciate le linee guida necessarie a progettare un sistema di 
controllo coerente con la specifica situazione aziendale.  
                                                 
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 Piccola impresa. 
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Coerentemente con questa impostazione la tesi si articola in due parti.  
Nella prima parte una volta delineate le caratteristiche distintive della 
piccola impresa e inquadrate le peculiarità dell’attività di controllo, si 
analizzano le modalità con cui progettare un sistema rispondente alle 
caratteristiche delle imprese minori. Poiché le aziende che appartengono a 
questa categoria mostrano caratteristiche particolari soprattutto con 
riferimento al ruolo assunto dall’imprenditore nello svolgimento della 
gestione e alle modalità di organizzazione dell’attività, i sistemi di controllo 
saranno progettati sulla base di quattro elementi: flessibilità, progressività, 
costo, autonomia. La progettazione di un sistema di controllo si articola in 
tre fasi: analisi, diagnosi ed interventi. 
La fase di analisi si pone quindi l’obiettivo di inquadrare la realtà oggetto di 
osservazione con riferimento: 
- al livello di dinamicità che caratterizza l’ambiente in cui essa 
opera; 
- ai fattori critici per operare con successo sul mercato; 
- al grado di articolazione strutturale che caratterizza lo 
svolgimento dell’attività; 
- all’ambiente organizzativo (i valori, la cultura e gli obiettivi 
personali dei personaggi chiave e dei gruppi di persone che 
operano nell’impresa). 
Le informazioni raccolte permettono di avviare la seconda fase, che 
abbiamo definito di diagnosi, in cui si stabiliscono i fabbisogni informativi 
necessari a tenere sotto controllo la gestione e, parallelamente, si 
definiscono le caratteristiche che dovrà avere il sistema di controllo per 
adattarsi al grado di complessità gestionale ed al clima organizzativo 
presenti in azienda. 
La terza e ultima fase permette di individuare gli interventi tramite cui 
costruire le dimensioni informativa e comportamentale del sistema di 
controllo. 
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La seconda parte del presente elaborato verterà, infine, su un caso aziendale 
concreto, che permetterà di individuare con maggior chiarezza come nella 
realtà di una piccola azienda del sud Sardegna avviene il controllo della 
gestione. Tale testimonianza sarà relativa alla S.co.ma s.r.l., tenendo conto 
delle sue specificità operative e di business che la rendono una realtà 
particolarmente interessante ai fini della presente trattazione.  
1.1 Il Controllo di Gestione 
L’azienda è un sistema complesso ed articolato che, operando in un contesto 
dinamico e mutevole, raggiunge i propri fini, cioè è efficace, se riesce a 
rispondere alle esigenze del mercato in modo efficiente, utilizzando al 
meglio le risorse disponibili. 
Per gestire un’azienda in modo efficace ed efficiente l’imprenditore, oltre 
che basarsi sulle proprie capacità personali, deve dotarsi di validi strumenti 
direzionali che lo aiutino a definire gli obiettivi verso cui tendere, a 
controllare che lo svolgimento dell’attività sia conforme ai programmi 
stabiliti e ad intraprendere eventuali azioni correttive. Uno di questi 
strumenti è il sistema di controllo di gestione. 
Il controllo di gestione è un insieme di strumenti e tecniche in grado di 
fornire alla direzione e alla proprietà di una qualunque impresa informazioni 
utili per comprendere meglio la realtà aziendale ed assumere decisioni più 
razionali. Possiamo vedere il controllo di gestione come un processo 
produttivo e distributivo di informazioni utili per dirigere un'impresa. Non è 
obbligatorio dotarsi di un sistema di controllo di gestione. Pertanto il 
controllo di gestione risponde a esigenze informative interne all'azienda, 
non di soggetti esterni (se non come riflesso): la sua missione è quella di 
favorire il raggiungimento degli obiettivi aziendali. 
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Con la pianificazione strategica si definiscono gli obiettivi a medio/lungo 
termine e le strategie necessarie al loro perseguimento che trovano poi 
formalizzazione nel piano strategico. Affinché il piano non rimanga una 
sorta di “libro dei sogni”, è necessario porre in essere una serie di azioni 
spazialmente e temporalmente ben coordinate che consentano il 
raggiungimento delle mete prefissate. Concretamente si tratta di far 
discendere dal piano strategico un sistema di obiettivi di breve e di 
programmi d’azione coerenti con gli orientamenti a lungo termine. La 
verifica della realizzabilità dei programmi e della loro coerenza con gli 
obiettivi strategici individua quell’attività di orientamento della gestione 
qualificabile come controllo di gestione. Controllo di gestione va inteso 
innanzitutto come sinonimo di MONITORAGGIO dei risultati della 
gestione, grazie al sistema di controllo i manager si accertano del grado di 
efficienza e efficacia della gestione, cioè verificano l’esistenza di due 
caratteristiche attitudinali dalla cui combinazione risulteranno le 
performance aziendali (espresse in termini di redditività, di creazione di 
valore economico o di risultati, diversi a seconda del tipo di azienda)
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. Ogni 
valutazione sui risultati conseguiti va operata alla luce delle mete verso cui 
si vuole condurre la propria azienda, ciò significa che qualsiasi discorso 
sulle performance aziendale và inquadrato nel disegno strategico 
dell’impresa. Se in sede di controllo di gestione non si disponesse di chiari 
obiettivi, riferiti al lungo periodo, il controllo di gestione non sarebbe in 
grado di identificare i precisi indicatori di risultato con cui misurare 
l’efficienza e l’efficacia. 
Con controllo di gestione non si intende tanto la mera verifica dei risultati, 
quanto una serie di atti e di comportamenti dei diversi responsabili ai vari 
livelli dell’impresa, impegnati a guidare la gestione dell’azienda. La verifica 
dei risultati e la loro valutazione quindi è solo un momento del controllo di 
gestione.  
                                                 
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 Brusa, L., Sistemi di programmazione e controllo, Giuffrè, 2000. 
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Con tale controllo si determina un controllo concomitante, in quanto attuato 
quando il processo è in corso e rivolto al monitoraggio dell’andamento della 
gestione attraverso risultati parziali, o intermedi, che via via si realizzano. 
Ma con il controllo di gestione si realizza anche un controllo antecedente al 
piano; infatti l’articolazione dei programmi e degli obiettivi consente di 
verificare l’attuabilità del piano e la possibilità di realizzazione degli 
obiettivi strategici. 
1.2 Le fasi del processo di controllo 
Nelle imprese, la gestione intesa quale insieme di operazioni rivolte al 
conseguimento del fine aziendale, si sviluppa attraverso la struttura 
organizzativa e si attua in più fasi come di seguito riportate: 
1. pianificazione strategica, ha per oggetto le decisioni con cui si dà 
all’azienda volto durevole (che cosa produrre, per chi, con quali tecnologie, 
con quali dimensione, ecc), si definiscono gli obiettivi di medio/lungo 
termine e le strategie necessarie per il loro perseguimento; 
2. fase programmatoria, in cui si definiscono gli obiettivi di breve periodo; 
3. fase esecutiva, nel quale abbiamo l’attuazione delle operazioni in 
precedenza definite; 
4. fase di controllo, in cui si svolge una verifica e un accertamento della 
corrispondenza tra operazioni previste e operazioni realizzate. 
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La verifica della realizzabilità dei programmi e della loro coerenza con gli 
obiettivi strategici individua l’attività di controllo di gestione; controllo di 
gestione è sinonimo di controllo dei risultati, ciò però non vuol dire 
aspettare che i risultati “finali” si siano manifestati, ma significa procedere 
ad un monitoraggio il più tempestivo possibile, in itinere per mantenere la 
possibilità di intervenire e correggere la direzione di marcia, al fine del 
conseguimento dei risultati attesi. 
Volendo pertanto definire in maniera chiara il concetto di controllo di 
gestione, potremo dire che tale espressione rappresenta un complesso di 
operatività di breve periodo preventive, concomitanti e consuntive, con le 
quali il management si accerta che la gestione si stia sviluppando in modo 
da consentire il raggiungimento degli obiettivi prefissati. 
Il controllo di gestione si articola lungo una seria di fasi: 
1. formulazione di obiettivi e programmi di breve periodo; 
2. verifica sistemica, mediante il reporting, del raggiungimento dei risultati; 
3. adozione di eventuali provvedimenti correttivi. 
La prima fase consiste nella definizione di obiettivi e programmi di breve 
periodo che permettano di verificare, in via preventiva, se la gestione si 
svolga in sintonia con il piano strategico (adeguatezza dei programmi). In 
tale fase è, altresì, necessario indicare anticipatamente ai responsabili le 
azioni da intraprendere nel breve volgere. Gli obiettivi definiti in tale fase 
discendono da quelli fissati nel piano strategico rispetto ai quali svolgono 
una funzione strumentale, per esplicare al meglio la loro funzione, tali 
obiettivi vengono ulteriormente scomposti in periodi infrannuali quali il 
mese o il trimestre. 
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Tale operazione di segmentazione permette il costante monitoraggio 
dell’attività, consentendo interventi correttivi ogni qualvolta se ne ravvisi la 
necessità, senza attendere necessariamente la conclusione dei programmi. 
Lo strumento di questa fase di controllo è il budget, ossia il documento che 
esprime, in termini economico-patrimoniali-finanziari gli obiettivi ed i 
programmi che l’azienda intende realizzare nel periodo al quale il budget si 
riferisce, ossia l’anno. Da questa verifica discendono le decisioni correnti o 
di breve periodo, come ad esempio quelle relative al mix di prodotti, ai 
prezzi, all’esternalizzazioni di certe produzioni, basati sugli strumenti forniti 
dalla contabilità analitica e dei costi. 
La seconda fase prevede la sistematica verifica, attraverso il reporting, del 
raggiungimento degli obiettivi di breve e del grado di attuazione del 
programma; in questa fase viene attuato un monitoraggio nel continuo delle 
condizioni di efficacia e di efficienza della gestione per poter intervenire 
tempestivamente qualora le condizioni lo richiedano. 
La terza fase consiste nell’assunzione di necessarie e tempestive misure 
correttive ove si riscontrino rilevanti discrasie tra dati effettivi e risultati 
previsti (feed back). 
E’ possibile quindi individuare, in relazione a queste tre fasi tre tipologie, di 
controllo: 
• il controllo antecedente; 
• il controllo concomitante; 
• il controllo susseguente. 
Il controllo antecedente consiste nell’accertamento dell’idoneità dei 
programmi operativi di gestione a contribuire positivamente al 
raggiungimento degli obiettivi esplicitati nel piano strategico.
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Questo controllo si realizza attraverso la costruzione del budget. Nella 
realizzazione di tale documento si impiegano simulazioni per anticipare il 
futuro svolgimento della gestione e verificare la coerenza tra gli obiettivi 
strategici (piano) e i risultati attesi nel breve periodo (budget), nonché tra i 
programmi afferenti le diverse funzioni.  
Il controllo concomitante consiste nel sistematico monitoraggio delle 
variabili chiave interne e esterne, attraverso l’attività di reporting che, se ben 
strutturata, consente di individuare tempestivamente e con precise variazioni 
rilevanti, sia positive che negative. 
Il controllo viene inteso come la verifica della rispondenza di un 
determinato fenomeno, opportunamente misurato, ad un parametro di 
confronto prefissato (possibilmente uno standard). Il controllo concomitante 
richiede un confronto tra i risultati intermedi riferiti ad un periodo 
infrannuale ed esplicitati dal budget ed i risultati, sempre intermedi ma 
effettivi, rilevati contabilmente o extracontabilmente. 
Esso rappresenta la premessa necessaria a verificare la perdurante bontà 
degli obiettivi e/o dei programmi, e l’eventuale necessità di una loro 
ridefinizioni. Grazie ai sistemi informatizzati, il controllo concomitante 
permette rapidi interventi correttivi di riorientamento della gestione nella 
direzione voluta. Tale controllo si differenzia dal meccanismo di feed back, 
in quanto questo attende la conclusione dei programmi per apportare 
interventi modificativi, mentre quella realizza le correzioni durante la 
gestione, senza attendere il completamento dell’ attività lo strumento su cui 
si basa il controllo concomitante è il reporting direzionale.