I Caf: luci ed ombre

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per l’espletamento dei numerosi adempimenti necessari per 
essere in regola nei confronti del Fisco. 
Il lavoro è stato suddiviso in tre parti; la prima è dedicata, 
interamente, all’accertamento tributario, all’interno del quale, 
appunto, si può inquadrare l’attività di assistenza fiscale. 
Vengono analizzate le diverse forme di accertamento, con 
particolare attenzione alle modalità più recenti ( parametri, studi 
di settore, etc.); la conclusione della prima parte è dedicata 
all’avviso di accertamento, alla natura, al contenuto ed agli effetti 
che lo stesso atto produce. 
La parte centrale della tesi è interamente dedicata all’aspetto 
normativo; sono inserite ed illustrate tutte le leggi, le circolari ed 
altri provvedimenti che hanno introdotto l’istituto dei CAF oltre 
alla attuale normativa che disciplina la materia oggetto della tesi. 
La terza parte, quella conclusiva, riguarda l’attività di assistenza 
fiscale, con particolare attenzione all’attività ed ai servizi erogati 
dai CAF. Vengono analizzati i diversi aspetti dell’assistenza 
fiscale: dai soggetti che possono svolgerla, ai soggetti che 
possono usufruire dei servizi prestati dai CAF. Vengono, infine, 
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prese in considerazione le varie forme di certificazione che i 
CAF stessi possono rilasciare ( visto di conformità, asseverazione 
e visto pesante). 
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Capitolo I 
ACCERTAMENTO TRIBUTARIO 
1.1 Definizione di accertamento tributario 
 L’argomento sul quale sarà incentrato il presente 
lavoro è il Centro di assistenza fiscale (CAF).  
 Prima di addentrarci, però, sulle funzioni, sulle 
caratteristiche e sulle attività esercitate da questi enti, sarà svolta 
una breve introduzione sul procedimento di accertamento 
tributario, “termine con il quale si intende quel complesso di 
attività e di atti rivolti a dare attuazione alla norma giuridica”
1
.  
E ciò in quanto è proprio nel contesto di tale procedimento che 
va inquadrata la figura dei CAF. 
Preliminarmente, è opportuno precisare che l’accertamento 
tributario bisogna intenderlo come un insieme di attività il cui 
fine è quello di rendere definitivo il rapporto giuridico tributario. 
                                                 
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 Cfr. FERLAZZO NATOLI L., Corso di diritto tributario, Giuffrè, Milano, 1999, p. 119 ss. 
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 Si può dire, in buona sostanza, che il 
procedimento di accertamento tributario consiste in quella 
complessa attività di carattere amministrativo svolta 
dall’Amministrazione finanziaria, con o senza la collaborazione 
del contribuente, per determinare la base imponibile di un tributo, 
applicando la relativa aliquota e quindi stabilire l’entità dello 
stesso.
2
 
A livello dottrinale, viene ormai da più parti rilevata la non lieve 
ambiguità di questo concetto, e la molteplice varietà degli atti ad 
esso riconducibili, sino a porsi in dubbio la stessa opportunità 
della sua conservazione nel normale lessico tributario
3
. 
In questo contesto, pertanto, la prima esigenza da soddisfare 
attiene all’identificazione degli effettivi limiti del fenomeno che 
in termini di accertamento si vuol definire. 
Pur nella divergenza delle tesi, si riscontra una generale 
convergenza nel ritenere di dover ricondurre al fenomeno 
dell’accertamento tributario tutti i profili disciplinari comunque 
                                                 
2
  Al riguardo, si veda BERLIRI A., Appunti in tema di accertamento, in Riv. Dir. Fin., 1938, I, p. 85 ss. 
3
 Cfr. PARLATO, Accertamento tributario e cancellazione delle società dal registro delle imprese, in Riv. dir. fin., 1965, II, 
p. 121 ss.  
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attinenti alla cosiddetta fase applicativa, od attuativa, della norma 
sostanziale tributaria
4
.  
Parallelamente all’affermarsi di previsioni normative sempre più 
articolate e complesse riguardo ai meccanismi di attuazione dei 
prelievi tributari, la nozione di accertamento tributario si è via via 
ingrossata. In tal senso, non può certo contestarsi che, ancora 
oggi, alla formale intitolazione del d.p.r. 600/1973 ( 
“Disposizioni comuni in materia di accertamento…”), facciano 
riscontro norme ( in materia di dichiarazione, scritture contabili, 
ritenute, etc.) che in qualche modo riflettono il tradizionale 
convincimento secondo il quale per accertamento dovrebbe 
intendersi l’intera sequenza di atti che, dal verificarsi del 
cosiddetto presupposto di fatto del tributo, possono  sfociare in 
atti la cui unica funzione è quella di assicurare la piena attuazione 
del disposto delle norme sostanziali. 
 Quando il metodo giuridico di studio del diritto 
tributario si affrancò dal fino allora prevalente approccio 
                                                 
4
 Cfr. LA ROSA  S., Caratteri e funzioni dell’accertamento tributario, in L’accertamento tributario, a cura di Adriano Di 
Pietro, Giuffrè, Milano, 1994. 
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economico-finanziario al tributo, l’accertamento fu studiato 
esclusivamente in funzione del rapporto giuridico d’imposta.  
Quale atto, cioè, previsto dalla legge per determinare nel 
quantum e rendere certa una obbligazione tributaria, già sorta con 
il verificarsi del presupposto di fatto. Con tali trattazioni 
prettamente giuridiche si poteva considerare ormai piena 
l’autonomia degli studi di Diritto Tributario da quelli di Scienza 
delle Finanze. 
 In questa prospettiva, l’accertamento era visto quale atto 
finalizzato a fare partecipare il contribuente nella determinazione 
e liquidazione di un’obbligazione la cui nascita avveniva ex lege, 
al verificarsi del presupposto di fatto. L’accertamento diviene, 
quindi,  l’atto con cui l’interesse pubblico nella determinazione 
del quantum viene conseguito prescindendo da uno schema 
altrimenti privatistico quale quello dell’obbligazione. 
 E’ risultato automatico poi il ricorso allo schema 
dell’obbligazione e del rapporto giuridico d’imposta per 
costruire, in termini dogmatici, un fenomeno consistente in una 
prestazione di denaro in favore dell’ente pubblico.  
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La “teoria dichiarativa” attribuiva, quindi, all’atto di 
accertamento la funzione di determinare nel quantum, sulla base 
di una attività pubblicistica, una obbligazione peraltro già sorta 
(l’an) al verificarsi del presupposto
5
. 
 Le constatate difficoltà di applicare 
all’obbligazione tributaria le regole civilistiche ( specie con 
riguardo all’adempimento, ai mutamenti oggettivi e soggettivi, 
alla successione, alla solidarietà) e l’osservazione che ciò 
derivava dall’ampia interferenza di regole pubblicistiche, 
indussero una parte autorevole della dottrina a privilegiare la fase 
e l’atto di accertamento rispetto alla pretesa nascita 
dell’obbligazione dal presupposto di fatto
6
. 
Per i sostenitori della teoria “costitutiva”
 7
, dal presupposto di 
fatto scaturisce la nascita di una potestà impositiva per il Fisco 
cui corrisponde una soggezione generica del contribuente; 
tuttavia, essi attribuivano all’atto di accertamento o al ruolo o 
                                                 
5
 Cfr. VANONI E., Opere giuridiche, II, Milano, 1962; GIANNINI A. D., Istituzioni di diritto tributario, Milano, 
1974, p. 179 ss. 
6
 Cfr. CICOGNANI A., Appunti sull’accertamento tributario dei redditi d’impresa e di lavoro autonomo, in Dir. Prat. 
Trib., 1984, I, p. 369 ss. 
7
 Si veda  BERLIRI A., Principi di diritto tributario, III vol., Milano, 1964; ALLORIO E., Diritto processuale 
tributario, Torino, 1969, p. 74; INGROSSO G., Istituzioni di diritto finanziario, II vol., Napoli, 1973, p. 62. 
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all’ingiunzione la natura giuridica di atto di imposizione, di atto 
cioè “costitutivo” dell’obbligazione tributaria. Sul piano 
effettuale, solo da quest’ultimo momento erano applicabili alla 
situazione soggettiva le regole civilistiche dell’obbligazione.  
Anche se il riferimento allo schema dell’obbligazione continuava 
a lasciare in ombra alcuni aspetti dell’accertamento, le dottrine 
costitutive apparivano senz’altro più sensibili al ruolo in esso 
svolto dall’Amministrazione finanziaria; erano del resto notevoli 
le peculiarità dell’accertamento tributario rispetto all’attuazione 
dei rapporti obbligatori di diritto civile; basti pensare alla 
determinazione unilaterale della prestazione, alla sua 
realizzabilità anche senza il tramite dell’autorità giudiziaria, agli 
elevati margini di cui l’Amministrazione disponeva per la 
concreta determinazione del quantum dei tributi, all’impossibilità 
di pretendere o effettuare il pagamento prima della notifica di tali 
atti, etc.  
Fu in base a queste principali argomentazioni che la stessa 
dottrina escluse la nascita dell’obbligazione tributaria dal mero 
verificarsi del presupposto. 
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La lunga polemica tra teorie dichiarative e teorie costitutive è 
stata poi condotta su vari fronti, talora confondendosi il problema 
della nascita dell’obbligazione tributaria ( dal presupposto o 
dall’atto d’imposizione) con quello diverso relativo alla fonte 
genetica del tributo: con la conseguenza di confondere l’atto che 
impone il tributo ( legge o provvedimento) e il momento in cui 
nasce l’obbligazione tributaria ( verificarsi del presupposto, 
accertamento, ruolo, etc.). 
 La constatazione della rigidità ed insufficienza 
degli schemi privatistici da un lato, della compresenza di schemi 
ed interessi pubblicistici dall’altro, caratterizzano la fase più 
costruttiva e vivace dello studio dell’accertamento tributario. 
La deformazione in termini  pubblicistici dello schema 
dell’obbligazione, in presenza di una incontestabile fase 
procedurale o procedimentale di applicazione del tributo, 
avvenne attraverso gli strumenti della liquidazione, della 
condizione, del termine di efficacia e di adempimento: tutti 
istituti  volti a consentire l’inserimento dell’interesse pubblico in 
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una obbligazione già sorta ma tuttora priva in tutto o in parte di 
effetti
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.  
Lo studio del fenomeno tributario andava così man mano 
attribuendo maggiore importanza alla fase pubblicistica 
dell’accertamento rispetto al momento genetico dell’obbligazione 
tributaria. 
Si può dire, quindi, che nello studio dell’accertamento tributario 
si assiste ad un progressivo passaggio dall’ottica privatistica a 
quella pubblicistica: dagli istituti della liquidazione, della 
condizione, del termine, si passa progressivamente al rapporto 
complesso d’imposta, alla fattispecie a formazione successiva ed  
al procedimento d’imposizione. 
Può, dunque, ritenersi che nella fase più recente degli studi di 
diritto tributario l’accertamento abbia mantenuto la centralità che 
aveva quando veniva visto in funzione della liquidazione 
dell’obbligazione tributaria. In essi, tuttavia, si procede con 
maggior rispetto della multiforme realtà, con maggiore 
                                                 
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 V. FANTOZZI A., Premesse per una teoria della successione nel diritto tributario, in Studi sul procedimento 
amministrativo tributario, Milano, 1971, p. 122 ss. 
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riconoscimento della funzione pubblicistica e con miglior 
coscienza della variabilità, eventualità e parzialità degli schemi. 
Anche la ricorrente polemica tra teoria dichiarativa e teoria 
costitutiva risulta in buona sostanza attenuata o sopita, posto che 
nessuno più dubita che dal verificarsi del presupposto discenda 
una situazione di illibertà per colui che lo pone in essere. 
 Ma tale situazione soggettiva, però, difficilmente può essere 
definita “obbligazione”, dovendosi invece ritenere che essa si 
qualifichi in modo diverso secondo le varie leggi di imposta e si 
concretizzi in una serie di diverse situazioni soggettive che 
discendono dalle fattispecie previste dalle norme e poste in essere 
da Fisco e contribuente, tutte collegate da un nesso finalizzato 
alla corretta applicazione del tributo.  
 Con l’emanazione del d.p.r. n° 600 del 29 
settembre 1973 abbiamo avuto il primo testo normativo che ha 
disciplinato l’accertamento tributario. Questo decreto, però, nel 
corso degli anni è stato oggetto di varie modifiche che in parte 
hanno accantonato e in parte modificato alcuni principi sui quali 
era fondata la riforma tributaria del 1971.